<<
>>

4.5. КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ

Определение затрат, связанных с производством и реали за цией единицы продукции, называется калькулированием, а доку­мент, в котором они отражаются, — калькуляцией. В калькуляции, как уже было отмечено, все затраты группируются по статьям рас­ходов в зависимости от места возникновения и назначения.

В качестве объекта калькулирования выступают отдельные виды продукции, работ, услуг, продукция подразделений основ

Haro и вспомогательного производства, продукция разной степени циовности и вся товарная продукция предприятия.

Главная задача калькулирования состоит в определении себе- иоимости отдельных видов изделий (работ, услуг) и на этой осно- к — себестоимости всего товарного выпуска предприятия на год

год) с поквартальной (месячной) разбивкой.

На предприятиях разрабатываются плановые и отчетные каль­куляции. Первые разрабатываются на плановый период по плано­вым затратам, вторые — отражают фактические затраты на выпуск И реализацию продукции. Сопоставление плановых и фактических Млькуляций позволяет выявить отклонения в затратах и наметить Пути их снижения.

В качестве калькуляционных единиц в практике планирова­ния и учета затрат используются физические единицы измерения Производственной программы предприятия (штуки, тонны, мет­ры и т. п.). В зависимости от характера продукции, технологии Ь организации производства, а также способов отнесения затрат |Ш определенный объект калькуляции применяются различные модели и методы калькулирования себестоимости.

Модели учета затрат и калькулирования в международной учет- Ной практи ке выделяются главным образом исходя из критерия пол­уюты включения затрат, в соответствии с чем можно выделить две основные модели калькулирования себестоимости продукции.

Модель полного распределения затрат (absorption costing) пред- гтивляет собой систему учета затрат и калькулирования себестои­мости продукции, согласно которой все прямые производствен­ные затраты и все косвенные затраты включаются в себестоимость Ьродукнии.

При этом прямые затраты относятся на конкретный |>ид продукции экономически обоснованным способом. Общая |умма косвенных затрат распределяется по видам продукции про­порционально выбранным коэффициентам распределения.

К основным преимуществам системы полного учета (распределе­ния) затрат можно отнести следующие: а) возможность опреде­лить себестоимость и рентабельность отдельных видов продукции;

применение в целях финансового учета и составления внешней Отчетности; в) возможность исчислить полную себестоимость го- Ю1ЮЙ продукции, запасов готовой продукции на складе и незавер­шенного производства; г) возможность применения для расчета Пены за единицу продукции и др.

К основным недостаткам этой системы можно отнести: а) субъ­ективность выбора коэффициентов распределения, что искажает реальную величину себестоимости; б) неоднозначность отнесения затрат к одной группе; в) невозможность применения для сран нительного анализа себестоимости однородных товаров разных производителей.

Модель частичного распределения затрат (direct costing) (под робнее см. § 4.6).

Правда, возможно отдельно выделить и такую систему учета затрат, как «стандарт-кост» (standard-cost), которая представля ет собой систему учета затрат и калькулирования себестоимости с использованием нормативных (стандартных) затрат. В ее основе лежит принцип учета и контроля затрат в пределах установленных норм и нормативов и по отклонениям от них (на рис. 4.3 нами рас­смотрен нормативный метод учета затрат, продолжением которо! о является система «стандарт-кост»).

До начала производственного процесса производится предва рительное нормирование затрат. Как правило, нормативные затра­ты определяются по следующим статьям расходов:

• основное сырье и материалы;

• оплата труда основных производственных рабочих;

• накладные расходы.

Нормы расходов сырья и материалов и нормы оплаты труда основных производственных рабочих исчисляются на единицу продукции. Для расчета накладных расходов составляются сметы, которые носят постоянный характер.

В случае значительных коле­баний объема производства, которые могут привести к изменению величины накладных расходов, составляются скользящие сметы с разбивкой всех накладных расходов на постоянные и переменные элементы. Для переменной части разрабатываются нормативные величины. Для расчета стандартной себестоимости нормативные затраты на сырье и материалы, на оплату труда и нормативные накладные расходы суммируются. В ходе осуществления произ­водственной деятельности фиксируются все факты отклонений от нормативных показателей, анализируются причины подобных отклонений и разрабатываются мероприятия по их устранению.

Сфера применения данной системы широка, исключение со­ставляют лишь предприятия с непостоянной номенклатурой вы­пускаемой продукции.

Среди основных недостатков системы «стандарт-кост» можно выделить следующие:

• система зависима от внешних условий (изменения в законода­тельстве, изменения цен поставщиков, инфляция и т. п.);

♦ систему невозможно применить на разных стадиях жизненного цикла продукции;

♦ система не охватывает качественных параметров деятельности предприятия;

♦ отклонения от нормативных затрат носят агрегированный ха­рактер и не всегда привязаны к конкретным видам и партиям продукции, технологическим участкам.

В рамках этих моделей учета затрат и калькулирования себестои­мости используются различные методы калькулирования, которые Классифицируются по различным признакам (см. рис. 4.3) [6].

Рис. 4.3. Классификация методов калькулирования себестоимости

продукции

В практической деятельности российских предприятий целе­сообразно использовать обе модели калькулирования, поскольку Они отвечают различным целям и задачам управления затратами Предприятия. Вместе с тем обе эти модели направлены на решение задачи роста прибыльности и повышения эффективности финан сово-хозяйственной деятельности предприятия в целом.

Метод полного распределения затрат является в условиях лея тельности российских предприятий традиционным. Его содержа ние сводится к формированию полной фактической себестоимости продукции на основании разделения затрат на прямые и косвен ные. Прямые затраты непосредственно относят на себестоимость, а косвенные — распределяются между видами продукции пропор ционально выбранной базе. При этом в качестве базы для распре деления косвенных затрат могут быть использованы:

• прямые затраты;

• заработная плата основных производственных рабочих;

• время работы основных производственных рабочих;

• объем произведенной продукции в натуральном или стоимост ном выражении;

• производственная себестоимость продукции;

• амортизация и др.

При выборе базы распределения косвенных издержек необ­ходимо осознавать конкретные последствия такого выбора для предприятия, поскольку это может привести к ущемлению того или иного вида продукции в направлении снижения его рента­бельности.

В традиционном варианте учета (подсчет полной себестоимости) фактические затраты учитываются на активном счете 20 «Основное производство». При этом расходы вспомогательных производств сначала собираются по дебету счета 23 «Вспомогательные произ­водства», косвенные расходы — по дебету счетов 25 «Общепроизвод­ственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы», потери от брака — по дебету счета 28 «Брак в производстве», откуда они перено­сятся на счет 20. С кредита данного счета списывается фактическая производственная себестоимость готовой продукции, выполненных работ, оказанных услуг в корреспонденции со счетами 43 «Готовая продукция», 45 «Товары отгруженные», 90 «Продажи». Сальдо по счету 20 представляет собой незавершенное производство.

В случае учета затрат на производство с подразделением послед­них на условно-переменные и условно-постоянные (подсчет сокра­щенной производственной себестоимости) условно-переменные расходы напрямую относятся на затраты производства и форми­руют себестоимость, собираясь по счетам 20 и 23 (для прямых расходов), 25 (для косвенных), откуда ежемесячно списываются ira счета 20, 23. Таким образом, на счете 20 формируется соответс i - >юшая (сокращенная) фактическая себестоимость продукции, ткуда она списывается в дебет счета 90 «Продажи» или счета 43 Лотовая продукция». Условно-постоянные расходы (общехозяй- И1»снные и общепроизводственные) в конце каждого отчетного Периода в полном объеме списываются на результаты продажи, игражаясь по дебету счета 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж».

Кроме того, согласно п. 9 ПБУ 10/99 «Расходы организаций» Коммерческие расходы можно списывать на себестоимость также нумя способами:

• распределяя между реализованной и нереализованной продук­цией;

• включая полностью в себестоимость продукции, реализован­ной в отчетном периоде.

Заметим, что как традиционный способ, так и способ с фор­мированием сокращенной себестоимости может быть реализован С Применением счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», кото­рый используется при необходимости.

Рассмотрим пример. Организация применяет позаказный метод Калькулирования. Накладные расходы, предусмотренные бюдже- №М на 2003 г., составили 250 тыс. руб., в том числе:

• косвенные затраты на труд — 95 тыс. руб.;

• косвенные затраты на материалы — 10 тыс. руб.;

• амортизация компьютера — 5 тыс. руб.; » коммунальные услуги — 40 тыс. руб.;

• аренда помещений — 90 тыс. руб.;

• почтовые услуги — 10 тыс. руб.

Прямые затраты на оплату труда основных производствен­ных рабочих предприятия, определенные бюджетом, составляют ДЮтыс. руб.

В течение мая организация выполнила работы для одного из сво- № клиентов. Согласно расчетам на выполнение заказа прямые затра- |Ы на оплату труда основных производственных рабочих составили 12тыс. руб., а на материалы — 4 тыс. руб. Определите коэффициент Накладных затрат, если в качестве базы их распределения выступают Прямые затраты на оплату труда основных производственных рабо­чих, и рассчитайте стоимость (себестоимость) договора.

Коэффициент накладных затрат, рассчитанный по данным бюджета, предварительно равен 125% ((250 000 руб.: 200 000 руб.) х ¥ 100%). Отсюда стоимость (себестоимость) договора рассчитыва­йся следующим образом:

• прямые затраты на материалы — 4 тыс. руб.;

• прямые затраты на заработную плату — 12 тыс. руб.;

• накладные расходы (125% • 12 ООО) — 15 тыс. руб.

Итого — 31 тыс. руб.

Рассчитанная таким образом стоимость (себестоимость) дого вора может использоваться организацией для контроля над расхо дами, планирования потоков наличности и как источник инфор мации при установлении цены договора. Кроме того, организация может сравнить свои цены и цены на аналогичные услуги своих конкурентов.

Рассмотрим пример, демонстрирующий важность обоснованно го выбора базы распределения накладных затрат.

Организация розничной торговли реализует три вида товаров: А, Б и В. Распределение накладных затрат осуществляется про порционально оптовым закупочным ценам на эти товары. Затеку щий месяц накладные затраты (арендная плата, заработная плата персонала, коммунальные услуги и т. д.) составили 3480 тыс. руб. Объем реализации товаров А, Б и В соответственно составил: 150 ед., 150 ед., 100 ед. Оптовые закупочные цены составили: А 10 тыс. руб., Б — 11 тыс. руб., В — 12 тыс. руб.

Определите коэффициент распределения накладных затрат, со­ставьте калькуляцию продукции и рассчитайте рентабельность каж­дого вида товара без учета и с учетом оборачиваемости товарных запасов. В рассматриваемый период оборачиваемость товарных запасов составила: по товару А — 12 дней, по товару Б — 14 дней, по товару В — 19 дней.

В нашем примере коэффициент распределения накладных за­трат составит 0,8 (3480 : (150 • 10 + 150 • 11 + 100 • 12)). Соответ­ственно, накладные затраты в разрезе отдельных товаров составят: по товару А — 8 тыс. руб. (10 • 0,8), по товару Б — 8,8 тыс. руб. (Их х 0,8), по товару В - 9,6 тыс. руб. (12 • 0,8).

В итоге можно составить калькуляцию продукции и определить величину прибыли и рентабельность реализации (табл. 4.6).

Как видно из табл. 4.6, наиболее рентабелен товар В (10%). Ка­залось бы, ассортиментная политика торговой организации долж­на быть направлена на увеличение закупки и реализации именно этого товара. Однако мы не учли столь важный фактор, как срок оборачиваемости товарных запасов.

Если распределить накладные затраты пропорционально оборо­ту товарных запасов, то коэффициент распределения составит 0,6 (3480 : (150 • 12 + 150 • 14 + 100 • 19)).

Таблица 4.6 Калькуляция себестоимости продукции, тыс. руб.
Показатель Товар А Товар Б Товар В
1 Прямые затраты 10 11 12
| Накладные затраты 8 8.8 9,6
} Себестоимость продукции 18 19,8 21,6
4 Цоиа реализации 19 20,5 24
1 Прибыль 1 0,7 2,4
£ Рентабельность продаж, % 5.3 3,4 10

В таком случае накладные затраты на единицу товара составят: № изделию А — 12 • 0,6 = 7,2 тыс. руб.; по изделию Б — 14 • 0,6 = 8,4тыс. руб.; по изделию В — 19 • 0,6 = 11,4 тыс. руб. Составим новую калькуляцию продукции и определим рента­бельность продаж в этом случае (табл. 4.7).

Таблица 4.7 Калькуляция себестоимости продукции, тыс. руб.
Показатель Товар А Товар Б Товар В
1 Прямые затраты 10 11 12
Т Накладные затраты 7,2 8,4 11,4
> Себестоимость продукции 17,2 19,4 23,4
4 Кена реализации 19 20,5 24,0
(к Прибыль 1,8 1,1 0,6
# Рентабельность продаж, % 9,5 5,4 2,5

Таким образом, как видно из расчета в табл. 4.7, рентабель­ность продаж товаров с учетом оборачиваемости товарных запасов Заменилась. Это значит, что организации следует сосредоточить )ъилия по увеличению закупок и реализации товаров А и Б.

При калькулировании полной себестоимости используются следующие методы расчета (см. рис. 4.2).

♦ Метод прямого счета. Применяется на предприятиях, произво­дящих однородную продукцию (добыча руды, угля, калийных солей, производство синтетических материалов из однородного Исходного сырья и др.). При этом методе издержки на единицу продукции определяются путем деления общей суммы издер­жек на количество выработанной продукции. По причине огра­ниченности сферы применения данного метода на практике чаще используется расчетно-аналитический метод.

• Расчетно-аналитический метод калькулирования. Сущность этого метода состоит в том, что прямые затраты на единицу продукдии определяются на основе прогрессивных норм рас хода ресурсов, а косвенные — пропорционально признаку, установленному в отраслевых методических рекомендациях Между тем в качестве другого варианта распределения косвен ных издержек в рамках использования расчетно-аналитичес кого метода используется так называемая ЛДС-калькуляция, основанная на связи этих издержек с производственной и ор! а низационной структурой предприятия. Сущность калькулиро вания по методу центров ответственности заключается в том, что прямые затраты включаются в себестоимость напрямую, а косвенные — через распределение между центрами затрат (анализа).

• Нормативный метод — наиболее прогрессивный (см. систему «стандарт-кост»). Широко применяется в отраслях с массо вым и крупносерийным характером производства (машино строение и металлообработка, швейная, мебельная, обувная и другие отрасли промышленности). Но нормативный метод и система «стандарт-кост» не являются аналогами. Так, если в рамках нормативного метода отклонения от нормативных затрат включаются в себестоимость, то в системе «стандарт- кост» сверхнормативные расходы относятся на финансовые результаты деятельности организации или на виновных лиц. При нормативном методе нормируются лишь прямые затра­ты, тогда как косвенные — распределяются между объектами калькулирования индексным методом. В системе «стандарт- кост» стандарты разрабатываются для всех видов затрат, а так­же для доходов и некоторых производственных показателей.

• Параметрический метод применяется для расчета издержек производства однотипных, но разных по качеству изделий. Он основывается на установлении закономерности изменения издержек в зависимости от изменения качественных парамет­ров продукции. Выявив эту закономерность и издержки на изготовление изделия-представителя, можно узнать издержки на другие однотипные изделия, отличающиеся друг от дру1а некоторыми параметрами. Для отбора качественных свойств (параметров) выполняется корреляционный анализ зависимо сти изменения издержек от изменения каждого параметра. Он позволяет соизмерить улучшение качественных свойств про дукции с дополнительными затратами на ее изготовление.

Метод исключения затрат, коэффициентный и комбинирован­ный методы основаны на определении обшей суммы всех затрат Ни переработку исходного сырья и ее последующем распределении ни получаемую продукцию. Эти методы используются в комплекс­ных производствах, т. е. в таких, где из одного исходного сырья, I» едином технологическом процессе получают два или несколько (»♦инородных видов продукции. К комплексным производствам относятся нефтеперерабатывающее, коксохимическое, обогати­тельное, мясомолочное производства.

♦ Метод исключения затрат состоит в том, что из всей продук­ции, полученной в результате комплексной переработки сырья, один ее вид считается основным, остальные — побочными (по­путными). Из общих затрат на переработку сырья исключают стоимость побочной продукции, а оставшуюся после исключе­ния сумму относят на издержки по основной продукции. При данном методе наибольшую сложность представляет собой пра­вильное определение стоимости побочных продуктов. От это­го зависит достоверность издержек на изготовление основной продукции. Побочная продукция оценивается по действующим отпускным ценам предприятий или по ценам заменяемого сы­рья. При этом уровень издержек на изготовление основной про­дукции искажается, поскольку из обшей суммы затрат исклю­чаются не только затраты на производство побочных продуктов, но и сумма прибыли, входящая в цену.

В этом случае более правильно оценивать продукцию по це­нам без прибыли. Экономически более обоснованной считает­ся оценка побочной продукции по издержкам ее изготовления в раздельном производстве.

Применение данного метода целесообразно в отраслях, где побочные продукты занимают небольшой удельный вес, а их Оценка не оказывает существенного влияния на издержки по изготовлению основной продукции.

• При коэффициентном методе все затраты распределяются между полученными продуктами пропорционально экономически обос­нованным коэффициентам. При этом один из продуктов прини­мается за условную единицу с коэффициентом, равным единице, а остальные приравниваются к нему по переводному коэффици­енту, учитывающему какой-либо признак (отпускные цены на продукцию, ее вес, содержание органической массы и др.). Издержки на производство единицы каждого вида продукции исчисляются в следующей последовательности: весь выпуск продукции рассчитывается в условных единицах; определяются издержки на одну условную единицу путем деления общей сум мы затрат на выпуск продукции в условных единицах; рассчи тываются издержки на производство каждого вида продукции путем умножения издержек на условную единицу на соответст вующий коэффициент.

Основным недостатком коэффициентного метода является то, что он исключает расчет издержек на изготовление каждого вида продуктов по статьям расхода. Составляется лишь кальку ляция переработки единицы исходного сырья. Это затрудняет выявление внутрипроизводственных резервов снижения затрат. Кроме того, любой признак, по которому устанавливается со отношение в коэффициентах и, следовательно, распределяются затраты, условен. • Комбинированный метод сочетает предыдущие два. Данный метод пригоден в нефтеперерабатывающей промышленности, где получают несколько основных и побочных продуктов. Сущ ность его сводится к следующему: а) ббльшая часть продуктов относится к основным. Это уменьшает влияние оценки побоч ной продукции на издержки по изготовлению основной; б) по­бочная продукция исключается из общих затрат не по отпуск­ным ценам, а в процентах к издержкам на переработку всего сырья; в) оставшаяся после исключения сумма затрат распре­деляется между основными видами продукции в соответствии с коэффициентами.

<< | >>
Источник: Лапуста М.Г., Мазурина Т.Ю., Скамай Л.Г.. Финансы организаций (предприятий): Учебник. — М.: ИНФРА-М, - 575 с.. 2008

Еще по теме 4.5. КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ:

  1. МЕТОДЫ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ .Калькулирование себестоимости
  2. Определение себестоимости продукции. Ее состав и виды. Роль калькулирования себестоимости продукции в управлении производством
  3. Понятие себестоимости продукции (работ, услуг) и ее виды. Основные принципы организации учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции
  4. Методы калькулирования себестоимости продукции Варианты калькулирования
  5. Калькулирование полной и производственной себестоимости. Учет прямых затрат в составе себестоимости продукции (работ, услуг)
  6. Методы калькулирования себестоимости продукции
  7. 7.2. Объекты калькулирования себестоимости продукции
  8. 7.3. Способы калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)
  9. Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции
  10. Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции
  11. Себестоимость продукции и методы ее калькулирования
  12. Методы калькулирования себестоимости продукции Вариантыкалькулирования
  13. 24.2. Понятие и объекты калькулирования себестоимости продукции
  14. 24.8. Нормативный метод калькулирования себестоимости продукции
  15. 24.1. Понятие метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции
  16. Роль калькулирования себестоимости продукции в управлении производством
  17. Методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции
  18. МЕТОДЫ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ
  19. Методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции
  20. 26.1. Принципы, объекты и методы калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг