5.3. Принципы налогообложения К истории вопроса
Уяснив природу налога, необходимо найти ответ на следующий вопрос: что должно облагаться налогом? В момент формирования налоговой системы различных государств именно таким образом был поставлен вопрос складывавшейся финансовой. «Что облагать налогом: валовой или чистый доход?» — задает вопрос И.И. Янжул.
И отвечает: «Чистый доход». «Эта истина, — продолжает И.И. Ян- жул, — долго не осознавалась в финансовой практике. Государства руководствовались правилом: с чего бы не брать, только бы брать, и не задавались вопросом, берется ли налог с имущества или с дохода»[82].
Такой подход был характерен для того времени, когда налоги в доходах государства носили второстепенный (зачастую чрезвычайный) характер, благодаря слабости государственной власти, господству натурального хозяйства и неразвитости денежного обращения.Поскольку финансовая наука была не в состоянии ответить на поставленные вопросы и разработать необходимые принципы обложения, государство взимало налоги произвольно, руководствуясь единственной мерой — потребностями казны. Превращение налогов в главный источник государственных доходов создавало возможность и поставило задачу исследования природы налогов, в том числе источников и принципов обложения. С этой точки зрения в истории финансовой науки необходимо отметить работы таких ученых, как А.
Смита и А. Вагнера, поскольку принципы налогообложения, разработанные ими, положены в основу всех современных систем налогообложения.Шотландский ученый (экономист и философ) А. Смит был первым, кто четко сформулировал основные принципы налогообложения, глубину, верность и точность которых отмечали ученые- финансисты конца XIX — начала XX в. В своем труде «Исследование о природе и причинах богатства народов», изданном в 1776 г. он впервые озвучил четыре основных правила налогообложения.
1. Правило (принцип) равномерности гласит о том, что подданные любого государства обязаны участвовать в поддержке правительства соответственно тем доходам, которые получает каждый под покровительством правительства. Указанное правило в экономической теории зачастую называется принципом справедливости, поскольку в нем налицо представлен призыв ко всеобщности обложения и равномерности его распределения между гражданами государства.
По оценке М. Фридмана, «первый принцип носит этический характер, остальные три могут быть отнесены к отделу техники взимания или организации обложения». Таким образом, в конструкции А. Смита доминирующий принцип налогообложения — равномерность, а следовательно, справедливость по отношению к налогоплательщику.
2. Экономическая суть правила определенности состоит в том, что налог, уплачиваемый каждым, должен быть установлен, а время его уплаты, способ и размер налога должны быть ясны и известны как самому плательщику, так и всякому другому.
3. Правило удобства (декларация интересов налогоплательщика) означает установление такого механизма взимания налога, какой удобен для плательщика. Это означает необходимость устранения формальностей и упрощение акта уплаты налогов;
4. Правил экономности предполагает, что каждый налог должен быть устроен таким образом, чтобы налогоплательщик не нес значительных материальных затрат на поддержание системы налогового администрирования (обслуживания интересов государства и налогоплательщика в данной сфере).
Указанный принцип налогообложения утверждает необходимость рационализации системы налогового администрирования и сокращения расходов на его осуществление. Действовавшая в XVIII в. откупная система приводила к тому, что в казну государства нередко поступало менее половины собранных с населения налогов.В целях соблюдения справедливости заметим, что некоторые ученые до А. Смита сформулировали определенные положения, относящиеся к принципам налогообложения. Например, как отмечает Пансков В.В., идеи о необходимости равномерности налогообложения, определенного удобства для налогоплательщика и возможно меньшего налогового гнета до А. Смита высказывали О. Мирабо (1761), Ф. Юсти (1766), П. Верри (1771).
Так, французский экономист О. Мирабо считал, что налогообложение должно основываться непосредственно на самом источнике дохода, быть с ним в постоянной взаимосвязи и взаимозависимости и не должно быть обременено издержками взимания.
Однако именно А. Смит смог не только четко сформулировать, но и с научной точки зрения обосновать указанные положения, чем заложил основу начала теоретической разработке принципиальных постулатов налогообложения.
После того, как с момента провозглашения Смитом принципов налогообложения прошло более столетия, т.е. когда государства настолько окрепли и финансовая наука окончательно сложилась в самостоятельную, заявленные принципы налогообложения смогли быть реализованы посредством проведения налоговых реформ. Итогом достижений финансовой науки явились налоговые реформы, проведенные после первой мировой войны, в результате которых впервые полностью были учтены разработанные научные принципы. В результате проведения этих реформ была создана конструкция современной налоговой системы, в которой прямые налоги, и прежде всего индивидуальный подоходно-прогрессивный налог, заняли ведущее место.
Принципы налогообложения всегда привлекали внимание практиков и теоретиков, их разработка основывалась на индивидуалистических теориях государства и налогов, которые отстаивали идею наименьшего вмешательства государства в экономические процессы, что означало приоритет интересов плательщика налогов.
Представители школы меркантилистов не ставили проблемы непосредственной разработки принципов налогообложения, однако уже в XVII в. высказали свое отношение к принципу равномерности. А.И. Буковецкий отмечает, что «в период меркантилизма в английской литературе был сформулирован ряд интересных положений, долго сохранявшихся в финансовой науке». С разработок английского ученого Т. Гоббса (1588—1679) начинается характерная для XVII в. защита системы косвенного налогообложения, который критикует обложение имущества и рядом аргументов доказывает, что косвенное обложение — самое равномерное и самое справедливое»[83].
В одной из научных работ XVIII в., подготовленной при участии Ф. Кенэ, О. Мирабо представил основные положения разработок физиократов в сфере налогообложения. Мирабо полагал, что всякое обложение должно отвечать трем принципам: во-первых, должно быть основано непосредственно на самом источнике доходов; во-вторых, должно быть в постоянном соотношении с этими доходами; в-третьих, не должно быть слишком обременено издержками взимания. При этом Мирабо особенно много внимания уделяет юридической природе налогообложения, поскольку приходит к выводу о том, что никакой налог не может быть взимаем без согласия подданных, что предполагает реализацию принципа законности его установления.
Проводя анализ своей экономической таблицы, Кенэ рассматривает причины, сокращающие процесс воспроизводства, выделяя следующие:
• плохую форму обложения (предлагает как можно скорее уничтожить произвольные налоги, падающие на земельных арендаторов, иначе этот вид обложения не замедлит поглотить все доходы государства)
• излишнее бремя налогов вследствие чрезмерных издержек по их взиманию;
• чрезмерные судебные расходы[84].
Рекомендации по реализации принципа равномерности налогообложения отражали состояние финансовой науки, при этом именно физиократическая экономическая школа ответила на вопрос: что облагать налогами — валовый или чистый доход, отдавая предпочтение последнему. Решив этот вопрос, физиократы предложили налог, который, по их мнению, позволил бы эффективно обложить чистый доход, что обеспечило бы равномерность распределения налогового бремени. Поскольку большинство налоговых платежей удерживается из чистого дохода, то теоретически все существующие налоги можно заменить единым налогом, падающим на этот единственный источник, — налогом на чистый доход граждан.
Таким образом, заслуга физиократов состоит в том, что они первыми поставили вопрос о принципах налогообложения.
Дальнейшее развитие принципы налогообложения А. Смита получили в труде российского ученого Н.И. Тургенева «Опыт теории налогов» (1818). Выражая собственное мнение о принципе справедливости, он отмечал, что каждый налог имеет свои недостатки и поэтому при введении налогов следует избирать те из них, которые сопряжены с реализацией наименьшего количества недостатков. При этом ученый указывал на необходимость установления умеренной прогрессии налогов; в своем труде он особенно отмечает необходимость соблюдения принципа равного распределения налогов между всеми гражданами согласно их доходам. К числу важнейших Тургенев относит такие принципы, как сокращение издержек, определенность налога, а также удобство взимания налогов. Существенным толчком в развитии теории налогообложения явилось высказывание ученого о целесообразности взимания налога не с самого капитала, а с чистого дохода в целях сбережения источников государственных доходов.
Как отмечает В.В. Пансков, И.И. Янжул изложил аргументацию противников обложения капитала налогом: «Первая часть имущества (капитала) безусловно требует пощады. Производительная деятельность невозможна без капитала: народ не может без него увеличить массы ценностей; капитал есть как бы задаток, который дается производителю и который в продукте получается обратно и притом с прибылью. Если бы государство стало черпать свои налоги из капитала, то вслед за уменьшением последнего произошла бы задержка в создании новых ценностей, и народное богатство стало бы прогрессировать все медленнее и медленнее, по мере увеличения тяжести обложения. Отсюда вытекает следующее правило: налоги должны оставлять капитал страны по возможности нетронутым (за исключением чрезвычайных случаев — войн и пр.) и падать лишь на доход»[85].
В отличие от А. Смита немецкий экономист А. Вагнер, исходя из теории коллективных потребностей, дополнил принципы налогообложения, изложенные Смитом, новыми, в основу которых положил интересы государства.
Предложенные в конце XIX в. принципы налогообложения А. Вагнер изложил в девяти основных правилах, объединенных в четыре группы.
1. Финансовые принципы:
• достаточность налогообложения;
• эластичность (подвижность) налогообложения.
2. Экономико-хозяйственные принципы:
• надлежащий выбор источника налогообложения (доход или капитал);
• разумность построения системы налогов (учитывая последствия их введения).
3. Этические принципы, или принципы справедливости:
• всеобщность налогообложения;
• равномерность налогообложения.
4. Принципы налогового администрирования:
• определенность налогообложения;
• удобство уплаты налога;
• максимальное уменьшение издержек взимания.
Основное достижение А. Вагнера состояло в том, что дополнив принципы налогообложения А. Смита, он разработал некую концепцию, которая послужила в дальнейшем основой (базисом) для построения налоговых систем во всем мире. Вагнер в отличие от Смита в разработке принципов руководствовался теорией коллективных потребностей и потому на первый план поставил финансовые принципы достаточности и эластичности обложения, а не интересы налогоплательщика. Принципы налогообложения стали представлять собой систему, учитывающую интересы как государства, так и налогоплательщиков, с приоритетом первого. Таким образом, финансовая наука поставила вопрос о сбалансированности финансовых интересов государства и налогоплательщиков.
Как справедливо отмечает В.В. Пансков, принципы налогообложения, разработанные в XVПI—XIX вв., с учетом реалий экономической и финансовой теории и практики XX в. не утратили своей актуальности и сформулированы следующим образом: «Справедливость налогообложения в вертикальном и горизонтальном аспектах. Справедливость налогообложения в вертикальном разрезе означает, что налог должен взиматься в строгом соответствии с материальными возможностями конкретного лица, то есть что с повышением дохода ставка налога увеличивается. Справедливость налогообложения в горизонтальном разрезе — это принцип, предполагающий единую налоговую ставку для лиц с одинаковыми доходами. Эффективная налоговая система подразумевает наличие в ней инструментов, стимулирующих экономический рост, хозяйственную деятельность индивидов и предприятий. Нейтральность налогообложения предполагает равновеликость налоговых изъятий независимо от сфер приложения капитала и видов экономической деятельности. Простота налоговой системы выражается в легкости и доступности для широких кругов техники подсчета налогов и заполнения различных форм налоговой отчетности»[86].
Практическую реализацию вышеназванные принципы налогообложения получили только в начале XX в., когда в экономике многих стран начали проводиться налоговые реформы.
В настоящее время разработанные в XVПI—XIX вв. и уточненные в XX в. принципы налогообложения сформированы в определенную систему, в общем виде классифицирующую их на экономические, организационные и юридические.
Еще по теме 5.3. Принципы налогообложения К истории вопроса:
- 2.2. Современные принципы налогообложения. Экономические принципы
- 2.3. Основные принципы налогообложения. Роль налогообложения в экономической системе общества
- 1.2. История развития налогообложения в XVII - конец XIX веков. Научная теория налогообложения А.Смита
- 1.4. Принципы налогообложения
- 8. ПРИНЦИПЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
- 1.1.6. Принципы налогообложения
- 1.5.Принципы налогообложения
- 9. Принципы налогообложения
- 2.3. Организационные принципы налогообложения
- 1.5.1. Принципы налогообложения
- 4. Принципы налогообложения
- 2.1. Принципы налогообложения