<<
>>

3.4. Тенденции международного налогового планирования и оффшорный бизнес

Следует отметить, что отдельные вопросы международного налогового планиро­вания, в том числе оффшорного бизнеса, достаточно подробно рассматриваются в специальной литературе такими авторами, как А.
Р. Горбунов, Е. Н. Евстигнеев, В. А. Кашин, В. Г. Князев, А. Н. Козырин, О. В. Мещерякова, А. В. Перов, А. И. По- горлецкий, С. Ф. Сутырин, Г. П. Толстопятенко, Д. Г. Черник и др. Однако, во-пер­вых, в условиях постоянно меняющегося налогового законодательства приводи­мые материалы достаточно быстро теряют свою актуальность, во вторых, отсутству­ет единообразный подход к определению как самого международного налогового планирования, так и различных экономических процессов, с ним связанных.

В экономической литературе имеются самые разнообразные определения меж­дународного налогового планирования (МНП). Основные из них следующие. МНП — это «выбор между различными вариантами и методами осуществления деятельности и размещения активов, направленный на достижение возможно бо­лее низкого уровня возникающих при этом налоговых обязательств» (11, с.

303), «допускаемое законодательством снижение глобального налогового бремени физи­ческих и юридических лиц с целью максимизации их совокупных доходов, возни­кающих во всех юрисдикциях внешнеэкономической деятельности» (31, с. 131­132), «создание схем и инструментов налогового планирования с целью снижения налоговых потерь при проведении международных инвестиционных и финансо­вых операций» (7, с. 11). Приведенные определения не являются исчерпывающими и не соответствуют подходам к определению налогового планирования в целом.

Международное налоговое планирование (МНП) как составная часть кор­поративного налогового планирования — это процесс систематического исполь­зования оптимальных законных налоговых способов и методов для установления желаемого будущего финансово-хозяйственного состояния организации при про­ведении различных международных операций в условиях ограниченности ресурсов.

Результатом данного налогового планирования является совокупная налоговая экономия и максимизация совокупной чистой прибыли хозяйствующего субъ­екта, возникающие во всех юрисдикциях деятельности и регистрации в соответ­ствии с принципом резидентства.

Задачей международного налогового планирования является: учет всех нало­гов, уплаченных во всех юрисдикциях активности, специфики различных элемен­тов налогов (ставок, налоговой базы, предоставляемых льгот и т. д.), изыскание наиболее рациональных способов оптимизации таких налогов (в том числе и на репатриацию доходов), эффективное использование различных способов урегу­лирования международного двойного налогообложения, максимизация глобаль­ного дохода хозяйствующего субъекта за счет снижения его совокупного нало­гового бремени. Особенностью корпоративного МНП является использование вариантов создания различных транснациональных корпораций для перераспре­деления прибыли между соответствующими структурными единицами группы, находящимися в странах с разным уровнем налогов.

Внутренний и международный аспекты управления налоговым процессом фирмы на практике очень тесно взаимосвязаны, что должно учитываться как зарубежными компаниями, так и российскими хозяйствующими субъектами.

Как видно из проведенного анализа налогов в различных государствах, почти в любой стране существует вид деятельности, режим налогообложения которого более благоприятен благодаря специфике национального налогового законода­тельства. Некоторые государства вообще всю экономическую политику строят на привлечении под свою налоговую юрисдикцию фирм зарубежных стран посред­ством установления сверхмягкого режима налогообложения или предоставления им огромных налоговых льгот.

В экономической литературе существует мнение, что по уровню налогового бремени все страны мира условно можно разделить на две большие группы (31, с. 28-29), различающиеся по уровню налогообложения и государственного кон­троля за коммерческой деятельностью:

1) юрисдикции с высокими налогами;

2) юрисдикции с либеральным налогообложением.

(Соглашаясь с данным подходом к классификации стран в соответствии с уров­нем налогообложения, в параграфе 3.2 данной главы, кроме того, произведена груп­пировка стран по критерию соответствия уровня налоговых ставок по соответ­ствующим налогам в России.)

К юрисдикциям с высоким уровнем налогообложения относится большинство промышленных стран с развитой рыночной экономикой. Ставки налога на при­быль и индивидуального подоходного налога здесь составляют порядка 30-60%, а ставки налогов на распределение прибыли в форме процентов, дивидендов и роялти — 15-35%. Деятельность хозяйственных субъектов строго регламентиро­вана, действуют специальные правовые нормы, ограничивающие внутрифирмен­ные операции и использование зарубежных фирм с целью минимизации налогов. В данных странах существует также достаточно жесткая процедура создания ком­паний, контроль финансовой отчетности, а в случаях нарушения налогового за­конодательства применяются суровые штрафные и уголовные санкции.

Юрисдикции со льготным налогообложением, в свою очередь, можно разделить на две группы. К первой относятся юрисдикции, где при достаточно высоком уровне подоходного налога применяется система специальных налоговых льгот, касающихся деятельности компаний определенных типов, в том числе холдинго­вых, финансовых и торговых; механизма перевода доходов и репатриирования прибылей. Налоги, взимаемые в этих странах при вывозе и репатриировании ди­видендов, банковского процента, платежей роялти и некоторых других видов до­хода, обычно снижены. Страны этой группы отличаются также либеральными ва­лютными и таможенными режимами.

Ко второй группе относятся государственные образования и административ­ные территории, называемые налоговыми гаванями или налоговыми убежищами, в которых предельно упрощен порядок регистрации юридических лиц и значитель­но снижены (или отсутствуют) налоги на прибыль.

От налогового убежища (страны) необходимо отличать налоговый оазис — тер­риторию в пределах одного государства, на которой действует льготный порядок налогообложения.

Целесообразно терминологическое разделение этих понятий для того, чтобы показать различия правовых источников формирования льгот­ных налоговых режимов: международное право — в случаях налогового убежища; национальное право — в случае налогового оазиса (12, с. 32). К налоговым оази­сам относятся, как правило, порты, экономические зоны, зоны свободного пред­принимательства. Целесообразно подразделять свободные экономические зоны по принципу территориальности на международные и внутренние.

Под «свободной зоной» в экономической литературе понимается либо обособ­ленная территория, где все фирмы-резиденты пользуются льготным хозяйствен­ным, в том числе налоговым, режимом, либо льготный режим, применяемый для стимулирования определенного вида деятельности независимо от местоположе­ния фирм. Нам более импонирует первый подход, тем более что в русском языке понятие зона — это «характеризующаяся какими-нибудь общими признаками территория, область» (23, с. 233). Соответственно льготный режим налогообложе­ния определенных видов деятельности, не связанный с определенной территори­ей, целесообразно относить к экономическим зонам. Они используются государ­ством для избирательной либерализации инвестиционного климата и поощрения определенных направлений хозяйственной деятельности. В странах с развитой рыночной экономикой свободные зоны служат инструментом преимущественно региональной политики (подъем депрессивных территорий, выравнивание меж­региональных различий). В новых индустриальных странах Азии зональная по­литика является элементом промышленной политики и направлена на создание отраслевых анклавов экономического роста (преимущественно экспортных и на­учно-технических). Будущее развитие свободных зон в России должно происхо­дить по обоим указанным направлениям.

Ряд авторов приводят совершенно одинаковые схемы свободных экономиче­ских зон (15, с. 67; 29, с. 1). Не претендуя на установление истинного авторства данной схемы, она воспроизводится в приложении 5. Кратко рассмотрим основ­ные виды свободных экономических зон в соответствии с их хозяйственной спе­циализацией. Вид деятельности, преобладающий на территории той или иной экономической зоны, позволяет выделить следующие ее типы:

Зоны свободной торговли. Этот тип зон представляет собой компактные терри­ториальные образования, выведенные за пределы контроля национальной тамо­женной территории и специализирующиеся на операциях по складированию и обработке ввезенных товаров в соответствии с условиями внутреннего рынка страны сбыта (упаковка, маркировка, контроль качества, простейшая доработка и т. п.). В отдельных случаях в них производится сборка продукции из местных или иностранных деталей либо даже выпуск отдельных видов продукции.

Промыгиленно-производственные зоны. Это территории со специальным тамо­женным режимом, где предприятиям, производящим экспортную или импорто­замещающую продукцию, предоставляются определенные налоговые или другие льготы. Промышленно-производственные зоны тесно связаны с зонами свободной торговли и с технико-внедренческими зонами. Собственно, и в зонах свободной тор­говли, и в технико-внедренческих зонах стоит задача стимулирования производ­ственных видов деятельности.

Технико-внедренческие зоны. Чаще такие зоны называют технополисами, на­учными парками или технопарками. Отличительная черта этих зон заключается в том, что на их территории объединяется научная и производственно-технологи­ческая деятельность в форме совместных наукоемких фирм, сосредоточенных вокруг крупного научно-исследовательского центра или университета.

Сервисные зоны или зоны услуг. К ним относятся территории, специализиру­ющиеся на оказании различного рода услуг, чаще всего деловых.

Комплексные зоны. В них -сочетаются торговые, таможенные, производствен­ные, исследовательские функции, они не только предполагают выполнение раз­личных функций, но и допускают различную ориентацию инвесторов. Поэтому при их создании важно определить приоритеты функций и последовательность создания конкретных секторов в зонах.

Таким образом, оффшорные зоны являются одной из многих разновидностей свободных зон и относятся к группе сервисных. Их главное отличие состоит в том, что зарегистрированные в них предприятия не имеют права осуществлять какую- либо производственную деятельность. Термин «оффшор» происходит от англий­ского слова «off-shore» и буквально переводится на русский язык как «вне берега», «в открытом море», «изолированный», а в широком юридическом и экономиче­ском толковании — как «пользующийся льготами при соблюдении определенных условий». В британских экономических справочниках оффшорные центры опре­деляются как территории с низкими и даже нулевыми ставками налогов на дохо­ды и имущество, где местное трастовое законодательство позволяет выгодно хранить активы и вести хозяйственную, особенно финансовую, деятельность со значительными налоговыми льготами. В Указании ЦБ от 12.02.1999 г. № 500-У и Положении ЦБ от 20.07.1999 г. № 82-П впервые дано определение оффшору как явлению и все иностранные инвесторы разделены на две группы: оффшорные и неоффшорные компании по критерию — стране регистрации. Таким образом, в первой группе оказались как оффшоры по определению и философии ведения бизнеса, так и те, кто это слово никогда еще не слышал.

Следует отметить, что термин «оффшорный» не является официальным в де­ловом мире, а используется для упрощения определения тех компаний, которые отвечают следующим условиям:

• принадлежат нерезидентам страны регистрации;

• не имеют реальных офисов в стране регистрации и управляются из-за рубежа;

• не имеют права извлекать доходы из местных источников и по этой причине не являются конкурентами для местных компаний;

• не подлежат в стране регистрации никакому налогообложению;

• сдают только минимальную юридическую отчетность, финансовой отчетно­сти нет;

• ежегодно платят некоторую пошлину за продление регистрации.

Зарождение такого явления, как оффшорный бизнес, произошло после Второй

мировой войны, когда развитие деловых отношений потребовало создания наи­более прогрессивных форм бизнеса, в первую очередь финансового. Многие ма­лые юрисдикции мира с целью оживления деловой активности на своей террито­рии обратились к различным формам налоговых льгот, что со временем привело к созданию «налоговых убежищ» и оффшорных зон.

Оффшорная компания — это компания, которая не ведет хозяйственной дея­тельности в стране своей регистрации, а владельцы этих компаний — нерезиденты этих стран. Оффшорные центры — это страны и территории, проводящие регист­рацию компаний иностранных резидентов под своей юрисдикцией и предостав­ляющие им право ведения льготных зарубежных коммерческих операций под своим «мягким» контролем на основании действующих законов.

Как правило, в этих странах очень низкое или вообще никакого налогообложе­ния оффшорных компаний (лишь только фиксированный ежегодный сбор).

В качестве оффшорных юрисдикций (см. Приложение 6) наиболее часто вы­ступают небольшие независимые государства или обособленные тёрритории, обла­дающие особым государственно-правовым статусом. Власти этих юрисдикций стимулируют развитие сектора оффшорных услуг с целью привлечения иност­ранного капитала, увеличения занятости и повышения деловой активности.

Основным признаком оффшорной юрисдикции является льготный характер налогообложения. Налоговые льготы для компаний, зарегистрированных в офф­шорной зоне, или оффшорных компаний весьма существенны и, как правило, пред­ставляют собой полное освобождение от уплаты всех местных налогов. Льготный режим в оффшорной зоне определяется также отсутствием валютных ограниче­ний, свободным вывозом прибылей, отсутствием таможенных пошлин и сборов для иностранных инвесторов, низким уровнем уставного капитала. Важным фак­тором привлекательности оффшора является стабильность этого режима. Обыч­но в течение 15-25 лет с момента регистрации оффшорной компании инвестор гарантирован от неблагоприятных для него изменений в оффшорной зоне.

Для стран, создающих оффшорные зоны на своей территории, выгода состоит в привлечении дополнительных иностранных инвестиций, увеличении доходов, создании новых рабочих мест, что способствует развитию национальной эконо­мики. Причем зарубежные эксперты доказали, что, привлекая предпринимателей в «безналоговый рай» (оффшорные зоны), одновременно эти государства при­влекают и огромные денежные средства нерезидентов в собственные банки, что приносит, несомненно, больший эффект, чем жесткое налогообложение местных жителей.[16] Специализированные оффшорные территории стремятся предоставить иностранным инвесторам новые возможности и льготы. В этой сфере ощущается довольно острая конкуренция за привлечение капитала. Несмотря на то что в ря­де стран существует развернутое «антиоффшорное» законодательство, в сложной системе современного международного бизнеса для оффшорных фирм остается обширное поле деятельности. Оффшорный бизнес развивается крайне динамич­но. В нем постоянно проявляются новые деловые возможности и сферы примене­ния капитала. Они должны постоянно находиться в центре внимания российских предпринимателей.

Для хозяйствующих субъектов оффшорная компания является как инструмен­том налогового планирования, так и средством управления риском и повышения надежности вложения капиталов.

Управление рисками заключается прежде всего в регистрации предприятия и размещении его активов в более политически и экономически стабильном реги­оне мира и достигается путем создания гибкой и подвижной системы перераспре­деления активов с целью минимизации рисков и повышения устойчивости меж­дународного предприятия. В случае появления признаков нестабильности или иных рисков оффшорные структуры позволяют быстро перевести капитал в бо­лее надежный район и создать для него убежище, например траст. В качестве управления риском можно рассматривать и операции по валютному страхо­ванию.

Оффшорные компании выступают базой для перевода капиталов путем учре­дительских операций. Это облегчается относительной дешевизной оффшорной фирмы, а также возможностью управлять ею через секретарскую компанию. Оффшорная фирма способна создать представительство, дочерние фирмы или совместное предприятие в России. Несложно также ликвидировать представи­тельство оффшорной фирмы или прекратить ее участие в совместном предприя­тии. Во многих странах (включая Россию) вложения в уставные капиталы рас­сматриваются как иностранные инвестиции. Они пользуются дополнительными правовыми гарантиями и налоговыми льготами.

Наконец, оффшорные фирмы, их представительства и компании в некоторых юрисдикциях выполняют функции штаб-квартиры или компании оперативного управления международной компании. В качестве такой структуры может вы­ступать холдинговая компания в льготной «холдинговой» юрисдикции. Речь в данном случае идет об организации с помощью оффшорных и других льготных фирм системы управления международными операциями компаний.

Для небольших компаний оффшорный бизнес предоставляет широкие возмож­ности доступа к современным формам финансового сервиса (например, корпора­тивным кредитным карточкам), к услугам по владению и распоряжению недви­жимостью, управлению капиталом, к простым схемам налогового планирования.

Обобщая методы работы оффшорных фирм, необходимо помнить о том, что определенные налоговые оазисы предоставляют привилегии для некоторых опре­деленных видов бизнеса: судовладения, распоряжения недвижимостью, иннова­ционной деятельности, банковским и финансовым компаниям, холдингам и т. д.

Методы и технологии оффшорного бизнеса в настоящее время становятся все более разнообразными. В оффшорных схемах в настоящее время задействованы не только предприятия корпоративного типа, но и другие организационно-право­вые формы бизнеса: предпринимательское партнерство, компании с ограничен­ной ответственностью, а также некоторые комбинированные формы. В настоя­щее время оффшорный бизнес активно осваивает операции инвестиционного и эмиссионного характера.

Расширение спектра оффшорных услуг в России в полной мере соответствует мировым тенденциям развития этого сектора. В современных условиях перед российскими предпринимателями встают вопросы по организации взаимодей­ствия с зарубежными компаниями и эффективному управлению своими ресурса­ми. С помощью схем международного налогового и финансового планирования они стремятся разместить свои активы наиболее надежным, конфиденциальным и доходным образом.

Механизм международного финансового планирования состоит в создании оффшорных убежищ капитала, направлении капиталов и доходов по оптималь­ным налоговым маршрутам, использовании трансфертных цен во внутрифирмен­ных внешнеторговых операциях. Необходимо отметить, что в развитых зарубеж­ных государствах (прежде всего в США, Великобритании, в Европейском союзе) существует весьма жесткое «антитрансфертное», «антиоффшорное» и «антидем­пинговое» законодательство. Оно существенно ограничивает применение транс­фертных цен и схем налогового планирования, однако не исключает его вовсе. В США и большинстве других развитых стран действует принцип «arm's length basis» — правило «вытянутой руки». Оно означает, что в налоговых целях усло­вия внутрифирменной сделки определяются на базе аналогичных операций в ана­логичных условиях. Антиоффшорное законодательство США выводит оффшор­ные фирмы из сферы действия системы налогового кредита (tax credit system). Это означает, что доходы дочерних фирм в налоговых зонах в полном объеме под­лежат налогообложению на территории США. Оффшорные фирмы исключаются из действия соглашений об устранении двойного налогообложения (double taxa­tion aviodance treaties). Антидемпинговые нормы предписывают, чтобы цена про­дукции определялась издержками производства и сравнительными преимуще­ствами производителя. Периодически составляются международные черные списки оффшорных зон (см. Приложение 7), в которые в начале 2002 г. попала и Россия. Однако уже в октябре 2002 г. было принято решение об исключении нашей стра­ны из данного списка.

Таким образом, в современных условиях международное налоговое планиро­вание должно осуществляться в рамках действующей системы ограничений. Для этого формируются специальные «каналы» для международных переводов ка­питалов и доходов от них. Разрабатываются схемы валютного хеджирования за­рубежных финансовых активов, организуется управление временно свободными остатками и резервами зарубежных фирм. Ресурсы концентрируются на счетах компаний и банков в максимально благоприятных с налоговой точки зрения и по­литически стабильных юрисдикциях. Механизм международного планирования финансовых операций интенсивно осваивается и российским бизнесом.

В мировой деловой практике выработано большое количество корпоративных схем и организационных методов, обеспечивающих оптимальное проведение за­рубежных операций.

Одним из наиболее широко распространенных корпоративных инструментов является оффшорная компания, которая действует в безналоговых или льготных налоговых условиях. Функционирование и управление оффшорной компанией упрощенно и экономично. Не требуется проведения аудиторских проверок, пода­чи налоговых деклараций. Собрания акционеров и директоров проводятся «фор­мально». Управление даже большим числом оффшорных компаний не требует больших административных затрат.

Владение оффшорными фирмами, как правило, осуществляется через «номи­нальных» акционеров (nominee shareholders) и директоров (nominee directors). Статус номинального владения во многих оффшорных юрисдикциях предусмот­рен законодательством.

Организационные формы оффшорных предприятий в последние годы стали более разнообразными. В некоторых юрисдикциях (Ирландия) существует инсти­тут доверенных директоров (Third party directors). Они имеют официальное право управлять компанией в интересах третьих лиц, например материнского холдин­га. В последнее время появилось множество новых форм предприятий оффшор­ного типа. Они именуются как компании международного бизнеса (International Business Companies), льготные или освобожденные компании (exempt). Отличие от классической оффшорной формулы здесь заключается в том, что они в ряде случаев имеют право открывать в оффшорной юрисдикции реальный функцио­нирующий офис, вести бизнес и приобретать недвижимость. Однако уровень на­логообложения для них не всегда является нулевым. В некоторых случаях уста­навливается плавающая налоговая шкала: налоги зависят от типа бизнеса и места его ведения. Например, «льготные» компании Гибралтара имеют шкалу налогов от 2 до 17%.

В оффшорном бизнесе все чаще используются некорпоративные предприятия и «гибридные» правовые формы предпринимательства. Практически все основ­ные оффшорные юрисдикции приняли законы о предпринимательских партнер­ствах (Limited Partnership), обществах с ограниченной ответственностью (Limited Liability Company). В оффшорном бизнесе применяются компании, ограничен­ные по гарантии (limited by garanty), и компании (unlimited company) с неограни­ченной ответственностью владельцев.

Хозяйствующими субъектами в зависимости от характера сделки подбирают­ся компании с требуемыми свойствами или используются их комбинации.

Финансовый механизм оффшорной компании несложен. Административные расходы оффшорной фирмы исчерпываются ежегодными платежами и сборами за поддержание статуса оффшорной фирмы. Доходы компании можно разделить на текущие (от операционной деятельности, включая дивиденды и другие дохо­ды на капитал) и инвестиционные (продажи долей и вложений в долгосрочные активы). Аналогично подразделяются расходы. Текущие расходы аналогичны затратам на производство товаров и услуг обычной фирмы. Инвестиционные за­траты означают списание капитала при проведении инвестиций, а также любые перечисления средств материнской фирме и другим предприятиям. В принципе, для управления оффшорной компанией можно воспользоваться стандартным форматом баланса движения денежных средств (БДДС) и бухгалтерским балан­сом. При малом числе оффшорных фирм можно ограничиться лишь одним БДДС. В связи со значительной ролью внутрифирменных операций их в БДДС целесо­образно выделять особой строкой внутрифирменные финансовые потоки.

Управление финансами компании оффшорного типа предельно упрощено. Это связано с отсутствием налоговых обязательств и необходимости проводить аудиторские проверки. Не требуется поддерживать бухгалтерскую отчетность в каком-либо международном стандарте (хотя это вполне допустимо). Однако при наличии нескольких оффшорных фирм, у каждой из которых свой сектор бизнеса, количество финансовой и оперативной информации возрастает. Но и в этом случае традиционный бухгалтерский учет можно заменить системой опера­тивно-аналитического учета зарубежных операций и не оформлять отчет о фи­нансовых результатах. Документация по зарубежным активам в материнской фирме ведется не столько ради фискальных целей, сколько с целью управления и контроля. Необходимо также указать, что эффективность и итоги хозяйствен­ной деятельности оффшорных фирм также должны определяться раздельно — по внутренним и внешним операциям компании.

В настоящее время типичной является ситуация, когда российское предприя­тие имеет за рубежом дочерние фирмы, хозяйственные объекты и разнообразные вложения. Они могут находиться в различных географических зонах и иметь раз­личный правовой статус. Финансовые активы могут быть выражены в различных4 валютах и финансовых инструментах. Перед руководством материнской компа­нии стоит задача контроля за структурой зарубежных вложений, их размещени­ем и доходностью.

Для принятия решения по внешнеэкономической деятельности целесообразно использовать различные варианты налоговой экономии. Величина прироста при­были за счет увеличения объема экспорта рассчитывается исходя из валовой вы­ручки от реализованной единицы продукции, себестоимости единицы, количе­ства экспорта.

Экспортно-импортные операции с использованием оффшорных компаний по­зволяют получать дополнительную налоговую экономию. Для этого оффшорная компания заключает, например, два контракта: с оптовым поставщиком-экспорте­ром — на поставку импортеру (лицу, принадлежащему РФ) партии товара по мини­мальной цене; с российской фирмой — на поставку товара по более высокой цене.

Предоплата и оплата товара осуществляются из страны импортера поставщи­кам-экспортерам, а образовавшуюся разницу получает оффшорная компания. Рассмотрим пример расчета налоговой экономии.

Предположим, что российская компания покупает у иностранной компании товар на сумму $100 тыс. за партию и продает в РФ по цене $200 тыс. за пар­тию. Прибыль российской компании подлежит налогообложению по ставке 24%. Образовав оффшорную компанию в республике Кипр, российская ком­пания стала проводить торговые операции через эту оффшорную компанию, по-прежнему получая товар напрямую от западной фирмы.

Таким образом, схема с участием оффшорной компании следующая.

Оффшорная компания покупает у западной компании товар за $ 100 тыс. за партию.

Российская компания покупает у оффшорной компании, а по сути у самой себя тот же товар за $185 тыс. и реализует за $200 тыс. в РФ.

Прибыль российской компании в несколько раз меньше и облагается по ставке 24%.

Истинная прибыль остается в оффшорной компании и на Кипре и облагает­ся по ставке 4,25%.

Для расчета налоговой экономии необходимо сопоставить два варианта: рос­сийская компания получает товар напрямую от западной компании или покупа­ет товар у своей же оффшорной компании. Для упрощения предполагается, что товар не облагается косвенными налогами.

Вариант 1. Стоимость товара составляет $100 000.

Дополнительные издержки российской компании равны $10 000.

Реализация составляет $200 000.

Налог на прибыль равен (100 000 - 10 000) х 0,24 = $21 600.

Следовательно, чистая прибыль составляет 90 000 — 21 600 = $68 400.

Вариант 2. Российская компания покупает товар через оффшорную компа­нию за $185 000.

Реализация товара в России происходит по цене $200 000.

Дополнительные расходы составляют $10 000.

Следовательно, прибыль равна $5000.

Налог на прибыль: 5000 х 0,24 = $1200.

Следовательно, чистая прибыль Предприятия по российской части сделки равна: 5000 - 1200 = $3800.

Оффшорная компания одновременно покупает товар у иностранной ком­пании по цене $100 000 и продает российской компании по цене $185 000.

Дополнительных издержек нет.

Налог на прибыль составляет (185 000 - 100 000) х 4,25% = $3600. Чистая прибыль равна 85 000 — 3600 = $81 400. Следовательно, прибыль по второму варианту составляет 81 400 + 3800 = $85 200.

Налоговая экономия в результате сравнения вариантов 1 и 2 составляет 85 200 - 68 400 = $16 800.

Оффшорный бизнес — достаточно эффективный инструмент планирования и управления хозяйственными связями. И, как правило, наибольший эффект до­стигается в результате использования систем материнских, дочерних и других аналогичных компаний. Однако следует отметить, что использование оффшора в большинстве случаев не влечет полного освобождения от налогов, а лишь по­зволяет снизить их в значительной степени. Оффшорный бизнес не является един­ственным вариантом снижения налогов в результате международного налогового планирования, так как существует возможность снижения налогов путем созда­ния фирм в странах, с которыми имеется соглашение об устранении двойного на­логообложения и в которых относительно низкий уровень налогообложения и налогового бремени.

К особой группе задач относится создание эффективного механизма переме­щения средств из одной юрисдикции в другую, изменения правой формы и статуса активов фирмы. Необходимо создание специальных каналов перевода доходов, их аккумулирования и последующего реинвестирования. С этой целью проводится поиск оптимальных налоговых маршрутов, создание организационных структур, обеспечивающих перемещение финансовых ресурсов в международном масштабе. Необходимо гибкое реагирование на изменение внешних условий. Планирова­ние сети зарубежных фирм и филиалов требует изучения форм предпринима­тельской деятельности в различных странах мира, анализа налогового законода­тельство. Особое внимание следует уделить изучению сети международных налоговых соглашений об устранении двойного налогообложения. Все операции должны соответствовать долгосрочной стратегии фирмы.

Таким образом, в ходе организации международных финансово-инвестицион­ных операций создаются дочерние компании двух типов:

• оффшорная компания. В качестве конечных и начальных пунктов междуна­родных «транзитных» схем обычно выступают «классические» оффшорные фирмы. На их счетах в безналоговых условиях аккумулируются получен­ные за рубежом доходы. Через оффшорные фирмы осуществляется управ­ление резервами фирмы. Кроме того, оффшорные фирмы применяются в не­сложных схемах налогового планирования, в которых выступают в качестве разного рода посредников или стороны внутрифирменного договора.

Наиболее популярными оффшорными юрисдикциями являются Британ­ские Виргинские острова, Багамские острова, Панама, Остров Мэн, Гибрал­тар. Оффшорные фирмы регистрируются и в некоторых респектабельных странах, которые являются традиционными международными финансовы­ми центрами мира (Лихтенштейн, Люксембург и некоторые др.). Всего из­вестно около 300 юрисдикций, предоставляющих иностранным компаниям возможности международного налогового планирования. Однако число классических оффшорных районов не превышает 50-60 (см. подробнее главу 7);

• компания в «промежуточной» юрисдикции. Они размещаются в странах, от­носящихся к категории юрисдикций с умеренной системой налогов, где со­зданы привилегии для компаний, специализирующихся на «транзитных» и инвестиционных операциях в интересах материнской фирмы. В этих стра­нах существенно сокращены или сведены на нет налоги на прибыли и от до­ходов, полученных за рубежом, имеется широкая сеть соглашений об устра­нении двойного налогообложения. К этой группе стран относятся такие респектабельные государства Европы, как Швейцария, Нидерланды, Люк­сембург, Кипр, Дания, Ирландия, Австрия (эти страны подробно рассмотре­ны в параграфе 3.2 данной главы). Сервисные структуры, размещаемые в за­рубежных зонах с «умеренным» уровнем налогообложения, бывают четырех основных типов. Это оперативно-холдинговые компании, финансовые компа­нии и лицензионные фирмы, специализирующиеся на управлении зарубеж­ными нематериальными активами, страховые и перестраховые компании.

В льготных «холдинговых» юрисдикциях холдингам предоставляются следу­ющие основные виды льгот: снижение налога «у источника», освобождение от налогов на прибыль доходов в виде дивидендов; освобождение от налога на доходы от переоценки активов; снижение налога на собственный капитал (net worth tax).

Эти привилегии неодинаковы и встречаются в различных комбинациях. Тра­диционными холдинговыми юрисдикциями считаются Нидерланды, Швейца­рия, Люксембург, Бельгия, Ирландия, с некоторыми оговорками к ним можно причислить Бельгию и Данию. В настоящее время появились новые территории, привлекающие холдинговые компании: Гибралтар, Мадейра и Маврикий. Усло­вия создания и функционирования холдингов в различных юрисдикциях неоди­наковы. Каждая из них имеет свою специфику, благоприятствующую проведе­нию операций конкретных типов.

В качестве примера сравним деятельность холдинговой компании в Люксем­бурге и на Кипре. Люксембургский оффшорный холдинг освобождается от лю­бых налогов на прибыль. Кицрская оффшорная компания платит налог по ставке 4,25%.' Однако при более детальном рассмотрении выясняется, что люксембург­ский холдинг имеет право проводить только определенные виды операций, и преж­де всего владение «портфельными» пакетами акциями. Это делает его удобной формой для деятельности на европейских рынках ценных бумаг. Однако если его операции выходят за рамки разрешенного перечня операций, он теряет все свои налоговые льготы. Кроме того, люксембургские оффшорные холдинги исключены из сферы действия соглашений об устранении двойного налогообложения. У кипр­ской оффшорной холдинговой компании отсутствуют ограничения на характер операций и налог на доходы от распоряжения недвижимостью и другими актива­ми (capital gains). Это делает его удобным инструментом для проведения опера­ций с капиталоемкими активами. Кроме того, Кипр имеет соглашения об устра­нении двойного налогообложения со многими странами. Действие большинства из них распространяется и на оффшорные компании.

Финансовые компании (в том числе банки) используются для перевода фи­нансовых ресурсов в виде кредитов и процентов по ним. Они создаются в юрис- дикциях, представляющих специальные налоговые льготы таким компаниям. Часто используется комбинация из фирмы в «налоговой гавани» и финансовой компании в стране, имеющей благоприятные соглашения об устранении двойно­го налогообложения. Финансовая компания, расположенная в районе с благопри­ятными налоговыми условиями ввоза и вывоза процентов, получила в деловой практике название «проводящей» (conduit). «Оптимальная» юрисдикция для размещения финансовой компании должна отвечать следующим требованиям: предоставление финансовым компаниям официального права проведения кре­дитных операций; наличие широкой сети налоговых соглашений, снижение нало­га на банковский процент (как правило, до 0%); льготные принципы налогообло­жения кредитной «маржи» — разницы процентов по полученным и выданным кредитам.

Перечисленным выше требованиям частично отвечают многие юрисдикции. Однако наиболее благоприятной страной для регистрации финансовых компаний являются Нидерланды, которые располагают большим количеством налоговых соглашений, большинство из которых не предусматривает налог «у источника» на направленный сюда процент по ссудам. Процентная «маржа» до определенно­го предела полностью исключается из налогообложения. Однако облагаемый до­ход не может быть ниже определенной величины — обычно 0,25% суммы кредита (см. подробнее главу 8). Нидерланды имеют с Россией соглашение об устранении двойного налогообложения, которое не предусматривает налога «у источника» на проценты по ссудам. Это означает, что проценты за кредиты финансовой ком­пании могут быть уплачены без каких-либо дополнительных налогов «у источни­ка». Кроме того, они включаются в расходы для целей налогообложения в преде­лах, установленных российским законодательством.

Одной из наиболее популярных оффшорных банковских юрисдикций являет­ся Науру. Так как оффшорные банки исключены из сферы действия междуна­родной сети налоговых соглашений об устранении двойного налогообложения, то перспективны варианты, связанные с использованием их в комбинации с фи­нансовыми компаниями, размещенными в благоприятных налоговых юрисдик- циях, например в рассмотренных выше Нидерландах.

Лицензионные компании также используются как вспомогательный инстру­мент международного корпоративного планирования. Льготными территориями для лицензионных компаний считаются Ирландия, Люксембург, Кипр и неко­торые др. Лицензионные компании могут пользоваться следующими группами льгот: отсутствие налогов «у источника» на доходы и платежам за использование интеллектуальной собственности («ноу-хау»); льготное налогообложение плате­жей «роялти» или исключение их из налоговой базы; освобождение от налогов на операции с патентами и на изобретения, созданные в данной юрисдикции.

В некоторых странах нематериальные активы имеют льготный налоговый или амортизационный режим. Соответственно перераспределение активов и доходов от них может использоваться в разнообразных схемах налогового и финансового планирования.

В международном корпоративном планировании широко применяются офф­шорные страховые компании различных типов. Оффшорный бизнес предостав­ляет возможность развивать как собственно страховую деятельность, так и про­водить страховые операции в целях налогового и финансового планирования материнской компании. Международные страховые операции — перспективное направление развития российских страховых фирм. Внутрифирменную оффшор­ную страховую или перестраховочную компанию может открыть любое россий­ское предприятие.

В большинстве юрисдикций страховые компании, действующие на открытых рынках, подвергаются страховому надзору местными властями. Страхование — лицензируемый вид деятельности. Страховая компания обычно должна обладать значительным уставным капиталом.

В настоящее время многие оффшорные юрисдикции регистрируют на своей территории страховые фирмы, перестраховочную фирму можно зарегистриро­вать практически повсеместно. Однако при планировании крупномасштабных и систематических операций рекомендуется рассмотреть в первую очередь тра­диционные «страховые» юрисдикции. Среди них можно выделить Ирландию, Кипр, Багамы, а также Герси и Джерси, Терке и Кайкос (Карибское море), остров Мэн и др. Например, на острове Мэн зарегистрированы 164 страховые компании, -из них 148 — кэптивы (их деятельность может осуществляться только в отно­шении заранее известного круга лиц), 8 — перестраховщики и 9 — обычные стра­ховые компании. Российских компаний всего 2 (38).

В международной практике распространены комбинированные схемы, состоя­щие из фирм различных типов, расположенных в налоговых гаванях и в странах с умеренным налогообложением. В качестве примера можно привести оффшор­ные цепочки «о. Мэн—Нидерланды», «Гибралтар—Швейцария», «Кипр—Греция», «Нидерланды—Нидерландские Антиллы», «Швейцария—Нидерланды», «Швей­цария—Нидерланды—о. Мэн». Эти схемы подвижны, они могут создаваться под конкретный деловой проект или инвестиционную программу. В международной деловой практике нередко применяются цепочки типа «Люксембург—Нидерлан­дские Антиллы—Нидерланды—США». Известны схемы, которые включают бо­лее 10 зарубежных фирм.

Сложность проблем международного налогового планирования обусловлива­ет необходимость автоматизации их решения. Например, популярное междуна­родное издание по международному налоговому планированию «То1еу» (Велико­британия) включает целый раздел, целиком посвященный средствам автоматизации международного налогового планирования. Российским предпринимателям хо­рошо известны средства планирования бизнеса, подобные программному продук­ту «Project Expert», а также программный пакет «ITHINK» — уникальное сред­ство имитации финансовых проектов и процессов.

Российские предприниматели активно участвуют в различных схемах между­народного налогового планирования, имеющего в России свою историю и опре­деленные особенности, что и рассмотрено в главе 4.

Контрольные вопросы

1. Дайте определение международного налогового планирования.

2. Какие виды свободных экономических зон вы знаете?

3. Каковы преимущества организации бизнеса в оффшорах?

4. За счет чего может образовываться экономия в результате использования оффшорных схем?

5. Назовите два вида оффшорных компаний.

<< | >>
Источник: Е. Вылкова, М. Романовский. Налоговое планирование — СПб.: Питер, — 634 е.: ил. — (Серия «Учебник для вузов»). 2004

Еще по теме 3.4. Тенденции международного налогового планирования и оффшорный бизнес:

  1. 16.3. Международное налоговое планирование и оффшорный бизнес
  2. 4. Оффшорный бизнес и его типичные схемы
  3. 1.6. Международное налоговое планирование
  4. 3.6. Специфика международного налогового планирования в России
  5. 3.2. Международное налоговое планирование 3.2.1. Виды налоговых нарушений
  6. 3.3.5. Ограничения корпоративного международного налогового планирования
  7. Глава 3 МЕЖДУНАРОДНОЕ КОРПОРАТИВНОЕ НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ
  8. 6.2. Налоговое планирование в сфере малого бизнеса
  9. 7.2. Тенденции развития международных отношений
  10. 76. СОВРЕМЕННЫЕ ТЕНДЕНЦИИ РАЗВИТИЯ МЕЖДУНАРОДНЫХ ОТНОШЕНИЙ
  11. 3. Современные тенденции развития международных отношений. Глобализация
  12. Оффшорные операции
  13. Налоговое планирование. Основы организации налогового планирования в Российской Федерации
  14. МЕЖДУНАРОДНЫЙ РЫНОК ТРУДА И ТЕНДЕНЦИИ ЕГО РАЗВИТИЯ
  15. 4.1. Международные налоговые отношения и проблема двойного налогообложения 4.1.1. Общая характеристика международных налоговых отношений