<<
>>

2.2. Передача товаров (работ, услуг) в рекламных целях

До 1 января 2006 г. вопрос о необходимости начисления НДС на стоимость товаров (работ, услуг), розданных бесплатно в рекламных целях, являлся спорным.

Налоговые органы (см. Письма МНС России от 26.02.2004 N 03-1-08/528/18 и от 05.07.2004 N 03-1-08/1484/18@) и Минфин России (см.

Письмо Минфина России от 31.03.2004 N 04-03-11/52) всегда настаивали на том, что бесплатная раздача товаров в рекламных целях должна рассматриваться как безвозмездная передача товаров и, следовательно, должна облагаться НДС.

Тем не менее многим организациям в суде удалось доказать обратное .

--------------------------------

Суды, принимая решения в пользу налогоплательщиков, исходят из того, что если стоимость бесплатно розданных товаров учитывается в себестоимости продукции (работ, услуг), то такая раздача не носит безвозмездный характер и, следовательно, вообще не является объектом обложения НДС (см., например, Определение ВАС РФ от 24.12.2007 N 17088/07, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 31.08.2007 N А11-306/2007-К2-23/55, Восточно-Сибирского округа от 24.04.2007 N А33-10149/06-Ф02-2062/07, Северо-Западного округа от 03.05.2007 N А13-16685/2005-21, Московского округа от 23.08.2007 N КА-А40/8439-07).

С 1 января 2006 г. позиция налоговых органов существенно укрепилась.

Дело в том, что с этой даты вступила в силу новая льгота по НДС, предусматривающая освобождение от налогообложения операций по передаче в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб. (пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Введя эту новую льготу, законодатель косвенным образом подтвердил, что рекламная раздача товаров (работ, услуг) в принципе является объектом обложения НДС.

При бесплатной раздаче малоценных (до 100 руб.) товаров (работ, услуг) можно воспользоваться льготой и НДС не начислять.

Если же раздаются более дорогие товары (работы, услуги), НДС начислять необходимо.

При этом "входной" НДС, относящийся к розданной продукции (товарам, работам, услугам), принимается к вычету в общем порядке (см. Письма УФНС России по г. Москве от 26.10.2007 N 20-12/102577.1, МНС России от 26.02.2004 N 03-1-08/528/18).

Таким образом, на сегодняшний день официальная позиция налоговых органов такова: НДС при рекламной раздаче не начисляется только в том случае, если в рекламных целях раздаются малоценные (до 100 руб.) товары (работы, услуги).

Отметим, что споры о необходимости уплаты НДС при рекламной раздаче продолжаются до сих пор. И суды, рассматривая такие споры, продолжают принимать решения в пользу налогоплательщиков. Однако все эти споры пока относятся к периодам до 1 января 2006 г., когда в тексте гл. 21 НК РФ не было упоминания о бесплатной раздаче товаров (работ, услуг) в рекламных целях (см. Постановления ФАС Московского округа от 17.03.2011 N КА-А40/17564-10, от 28.05.2009 N КА-А40/4603-09, от 13.03.2009 N КА-А40/1354-09).

Итак, на сегодняшний день порядок исчисления НДС при рекламной раздаче следующий (Письма Минфина России от 25.10.2010 N 03-07-11/424, от 27.04.2010 N 03-07-07/17).

При передаче товаров (работ, услуг) в рекламных целях НДС начисляется в том случае, если расходы на приобретение (создание) единицы переданных товаров (работ, услуг) превышают 100 руб. В этом случае налогоплательщик должен начислить НДС на всю стоимость (рыночную) безвозмездно переданных товаров (работ, услуг). При этом начисленные суммы НДС в расходы при исчислении налога на прибыль не включаются (Письма ФНС России от 20.11.2006 N 02-1-07/92, УФНС России по г. Москве от 12.05.2008 N 19-11/45206) .

--------------------------------

Отметим, что в арбитражной практике единый подход к решению вопроса о возможности включения начисленной суммы НДС в расходы по налогу на прибыль не сформирован. ФАС Московского округа пришел к однозначному выводу о том, что этот НДС не может уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль (Постановление от 19.03.2009 N КА-А40/1231-09).

Правомерность этого решения подтверждена Определением ВАС РФ от 19.06.2009 N ВАС-7548/09. В то же время ФАС Северо-Кавказского округа посчитал, что НДС, уплаченный при бесплатной раздаче рекламной продукции за счет собственных средств организации, может быть включен ею в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль (Постановление от 13.08.2010 N А32-2525/2009-70/36).

При раздаче малоценной рекламной продукции (работ, услуг) стоимостью не выше 100 руб. за единицу НДС не начисляется. То есть из-под налогообложения выводятся бесплатно раздаваемые недорогие сувениры с нанесенными на них логотипом и (или) товарным знаком (ручки, брелоки, календари и т.п.) , а также всевозможные листовки, буклеты и другие рекламные материалы.

--------------------------------

Об отнесении сувенирной продукции к рекламе см. Письмо ФНС России от 25.04.2007 N ШТ-6-03/348@.

При этом, по мнению Минфина России, в целях применения льготы расходы на приобретение (создание) рекламной продукции следует определять с учетом "входного" НДС (Письмо Минфина России от 27.04.2010 N 03-07-07/17).

Кроме того, нужно помнить, что "входной" НДС по товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении не облагаемых НДС операций, к вычету не принимается, а учитывается в стоимости этих товаров (работ, услуг) (пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ). Поэтому у налогоплательщика нет права на вычет "входного" НДС, относящегося к стоимости бесплатно розданных товаров (работ, услуг), подпавших под льготу .

--------------------------------

Оговоримся, что из этого правила все же есть исключение. Если организация осуществляет и облагаемые, и не облагаемые НДС операции, то она должна вести раздельный учет "входного" НДС. При этом, если доля расходов на освобожденные от НДС операции не превышает 5% общей суммы расходов за квартал, организация имеет право заявить к вычету весь "входной" НДС, включая и те суммы налога, которые относятся к освобожденным от НДС операциям. Подробно этот вопрос рассмотрен на с. 117.

Пример 2.2. Организация в январе 2011 г. заказала изготовление рекламных листовок в количестве 10 000 шт. на общую сумму 23 600 руб. (в т.ч. НДС - 3600 руб.) и рекламных каталогов в количестве 5000 шт. на общую сумму 708 000 руб. (в т.ч. НДС - 108 000 руб.).

Кроме того, организация оплатила счет рекламного агентства за разработку макета листовки на сумму 3540 руб. (в том числе НДС - 540 руб.).

В январе листовки и каталоги были изготовлены и поступили в организацию. В феврале организация в рамках выставки-ярмарки бесплатно распространила их среди посетителей выставки.

Посчитаем сумму затрат на приобретение одной листовки и одного каталога.

Затраты на приобретение одной листовки:

(23 600 руб. + 3540 руб.) : 10 000 шт. = 2,71 руб.

Затраты на приобретение одного каталога:

708 000 руб. : 5000 шт. = 141,6 руб.

В данном случае расходы на изготовление одной листовки составили менее 100 руб., поэтому стоимость бесплатно розданных листовок в налоговую базу по НДС не включается и НДС не облагается. При этом организация не может предъявить к вычету сумму НДС, уплаченную при изготовлении листовок . Соответственно, в состав рекламных расходов необходимо списать стоимость бесплатно розданных листовок вместе с "входным" НДС:

23 600 руб. + 3540 руб. = 27 140 руб.

--------------------------------

Предполагаем, что организация не подпадает под абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ (см. с. 117).

Расходы на изготовление одного каталога превысили 100 руб., поэтому стоимость бесплатно розданных каталогов облагается НДС. При этом организация ставит к вычету "входной" НДС по каталогам в общеустановленном порядке.

В бухгалтерском учете организации приобретение и раздача листовок и каталогов отражаются следующим образом.

Январь:

Д-т счета 10 - К-т счета 60 - 27 140 руб. - приняты к учету изготовленные листовки (по стоимости с учетом НДС);

Д-т счета 10 - К-т счета 60 - 600 000 руб. - приняты к учету изготовленные каталоги (по стоимости без НДС);

Д-т счета 19 - К-т счета 60 - 108 000 руб. - отражена сумма НДС, относящаяся к стоимости каталогов;

Д-т счета 68 - К-т счета 19 - 108 000 руб. - на основании счета-фактуры сумма НДС по каталогам предъявлена к вычету .

--------------------------------

В данном случае сумма "входного" НДС по каталогам предъявляется к вычету, поскольку каталоги приобретены для осуществления операции, облагаемой НДС (Письмо УФНС по г. Москве от 12.05.2008 N 19-11/45206). В этой связи обратим внимание на Письмо Минфина России от 09.04.2008 N 03-07-11/134. В нем указано со ссылкой на п. 7 ст. 171 НК РФ, что если стоимость бесплатно розданной в рекламных целях продукции превысит норматив рекламных расходов, установленный п. 4 ст. 264 НК РФ, то организация должна восстановить часть "входного" НДС, заявленного к вычету при раздаче этой продукции. Нам кажется, что эта позиция Минфина России ошибочна, поскольку в данном случае вычет заявляется не на основании п. 7 ст. 171 НК РФ, а на основании п. 2 ст. 171 НК РФ. Ведь в целях исчисления НДС бесплатная раздача продукции в рекламных целях квалифицируется не как расходы на рекламу, а как безвозмездная передача, являющаяся самостоятельным объектом налогообложения на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. На это неоднократно указывал сам Минфин (см., например, Письмо от 14.04.2008 N 03-07-11/144).

Февраль:

Д-т счета 44 - К-т счета 10 - 27 140 руб. - в составе расходов на рекламу отражена стоимость бесплатно розданных листовок;

Д-т счета 44 - К-т счета 10 - 600 000 руб. - в составе расходов на рекламу отражена стоимость бесплатно розданных каталогов;

Д-т счета 91 - К-т счета 68 - 108 000 руб. - начислен НДС на рыночную стоимость бесплатно розданных каталогов (600 000 руб. x 0,18) . Эта сумма НДС налоговую базу по налогу на прибыль не уменьшает.

--------------------------------

В данном случае рыночная цена будет равна сумме затрат на изготовление каталогов, ведь организация приобрела их именно по рыночной цене.

Примечание. При бесплатной раздаче товаров (работ, услуг) в рекламных целях не забудьте выписать счет-фактуру.

Причем счет-фактура выписывается независимо от того, облагается стоимость бесплатно розданных товаров (работ, услуг) НДС или нет. Ведь при реализации льготируемых товаров (работ, услуг) налогоплательщики обязаны выставлять счета-фактуры с пометкой "Без НДС".

Порядок выставления счетов-фактур при безвозмездной передаче товаров физическим лицам в рекламных целях разъяснен в Письме Минфина России от 15.11.2006 N 03-04-11/217.

Счета-фактуры по товарам, безвозмездно переданным физическим лицам в рекламных целях, можно выписывать в одном экземпляре на всю партию безвозмездно передаваемых товаров. При этом указанные счета-фактуры хранятся в журнале учета выставленных счетов-фактур и подлежат регистрации в книге продаж.

Таким образом, в условиях рассмотренного выше примера 2.2 организация в феврале должна выписать 2 счета-фактуры - один на бесплатную раздачу листовок (без НДС), второй на бесплатную раздачу каталогов (с выделением НДС в сумме 108 000 руб.). Оба счета-фактуры регистрируются в книге продаж в феврале 2011 г.

При заполнении декларации по НДС за I квартал 2011 г. стоимость розданных листовок отражается в разд. 7 (код операции 1010275), а розданных каталогов - в разд. 3 по строке 010.

Обратите внимание! Если к моменту бесплатной раздачи "входной" НДС уже был предъявлен к вычету, то его необходимо восстановить и уплатить в бюджет, как этого требует пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ. Восстановленная сумма НДС подлежит включению в состав прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ.

Когда в рекламных целях раздается специальная рекламная продукция (т.е. продукция, изготовленная (приобретенная) специально для раздачи в рекламных целях), налогоплательщик может сразу в момент принятия этой продукции к учету рассчитать себестоимость единицы и определиться с порядком учета "входного" НДС - либо к вычету, либо в расходы.

Если же в рекламных целях раздается продукция собственного производства (та, которая реализуется налогоплательщиком на сторону по ценам, включающим в себя НДС), то, как правило, к моменту рекламной раздачи суммы "входного" НДС, относящиеся к розданной продукции, уже заявлены к вычету. В этом случае бухгалтеру в первую очередь необходимо посчитать себестоимость (по данным бухгалтерского учета) единицы розданной продукции. И если окажется, что она не превышает 100 руб., тогда придется расчетным путем определить сумму "входного" НДС, приходящуюся на стоимость бесплатно розданной продукции, и восстановить ее, отразив в книге продаж в том периоде, когда была произведена раздача. Кроме того, имейте в виду, что, скорее всего, в этом случае встанет вопрос о восстановлении части "входного" НДС по основным средствам, которые использовались при производстве продукции, подпавшей под льготу (если НДС по ним в полном объеме был ранее заявлен к вычету).

* * *

При применении льготы, предусмотренной пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ, обратите внимание на следующий важный момент.

Примечание. Льгота распространяется не на любую бесплатную раздачу товаров (работ, услуг), а лишь на ту, которая производится в рекламных целях.

В соответствии с Федеральным законом от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" реклама - это информация, адресованная неопределенному кругу лиц.

То есть для признания тех или иных расходов рекламными соответствующая информация должна распространяться среди неопределенного круга лиц. Этот факт постоянно подчеркивают представители налоговых органов.

Так, многие организации практикуют различные рассылки (раздачи) информации о реализуемых ими товарах, работах, услугах (в виде листовок, буклетов, каталогов и т.п.). Расходы на проведение таких рассылок (раздач) могут быть признаны рекламными только в том случае, если перечень получателей информации заранее не определен. Это могут быть, например, безадресные почтовые рассылки, когда по договору со сторонним исполнителем осуществляется раскладка определенного количества листовок (буклетов) по почтовым ящикам потенциальных потребителей. Или рекламная информация может распространяться путем выкладки в магазинах, офисных зданиях, других местах - там, где она доступна потенциальным клиентам.

Если же рекламная информация распространяется среди заранее определенного перечня лиц, то понесенные расходы рекламой признать нельзя. По крайней мере так считают налоговые органы.

В Письме УФНС России по г. Москве от 16.03.2005 N 20-08/16391 указано, что расходы на проведение адресной почтовой рассылки (имеется в виду ситуация, когда рассылка проводится по имеющейся базе данных потенциальных клиентов) не относятся к расходам на рекламу, поскольку рассылаемая информация предназначена для конкретных лиц. Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина России от 24.04.2006 N 03-03-04/1/390.

Не является рекламой и раздача образцов продукции (рекламных буклетов) контрагентам, поскольку в этом случае опять же распространение рекламной информации осуществляется среди определенного круга лиц (Письмо УМНС России по г. Москве от 22.03.2004 N 26-12/18582).

Еще раз повторим: рассматриваемой льготой по НДС можно воспользоваться только в том случае, если стоимость бесплатно розданных малоценных (менее 100 руб. за единицу) товаров (работ, услуг) можно признать расходами на рекламу.

Если же речь идет о бесплатной раздаче товаров (работ, услуг) заранее определенному кругу лиц, то независимо от стоимости бесплатно раздаваемых товаров (работ, услуг) их рыночную цену придется включать в налоговую базу по НДС. То есть льгота на такие ситуации не распространяется.

<< | >>
Источник: Крутякова Т.Л.. НДС: СЛОЖНЫЕ ВОПРОСЫ. Издание четвертое, переработанное и дополненное. – 239с.. 2011

Еще по теме 2.2. Передача товаров (работ, услуг) в рекламных целях:

  1. 2.3.2. Особенности применения освобождения от обложения НДС операций по передаче в рекламных целях товаров (работ, услуг)
  2. БЕЗВОЗМЕЗДНАЯ ПЕРЕДАЧА ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ)
  3. 4.2.15. Бесплатная раздача товаров (работ, услуг) в рамках проведения рекламных акций
  4. 6.1.11. Безвозмездная передача товаров (работ, услуг)
  5. 2.2.8. Определение даты реализации (передачи) товаров (работ, услуг)
  6. 6.2. Передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд
  7. 12.4.2. Момент определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг)
  8. Глава 2. БЕЗВОЗМЕЗДНАЯ ПЕРЕДАЧА ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ)
  9. Порядок определения налоговой базы при совершении операций по передаче товаров (выполнению работ, оказанию услуг) для собственных нужд и выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления
  10. 5.1.3. Реализация работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией экспортируемых товаров, а также работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой (транспортировкой) транзитных товаров
  11. Раздел 3 "Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям по реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 - 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации"
  12. Раздел 4 "Расчет суммы налога, исчисленной по операциям по реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, и суммы налога, подлежащей вычету,иностранной организацией, осуществляющей предпринимательскую деятельность на территории РФ через свои подразделения (представительства, отделения)"
  13. 3.14.3. Импорт товаров 3.14.4. Вычет НДС при покупке товаров (работ, услуг) за наличный расчет у розничных продавцов
  14. Раздел 9 "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения); операции, не признаваемые объектом налогообложения; операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, а также суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящихпоставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев"
  15. 3.13.3.Импорт товаров 3.13.4. 3.13.4.Вычет НДС при покупке товаров (работ, услуг) за наличный расчет у розничных продавцов
  16. Подарки, преподносимые в рекламных целях
  17. 3.8.8. Определение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при передаче товаров (выполнении строительно-монтажных работ) для собственных нужд
  18. 8.8. Определение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при передаче товаров (выполнении строительно-монтажных работ) для собственных нужд
  19. 3.8.2. Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) Реализация товаров
  20. РЕАЛИЗАЦИЯ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ) КАК ОБЪЕКТ ОБЛОЖЕНИЯ НДС