<<
>>

2.3.1. Приложение N 1 "Доходы от реализации и внереализационные доходы"

Для отражения показателей выручки от реализации и внереализационных доходов в Декларации по налогу на прибыль предназначено Приложение N 1 "Доходы от реализации и внереализационные доходы" к листу 02.
Данное Приложение является неотъемлемой частью Декларации, и в нем более подробно раскрываются виды доходов, признанные для целей налогообложения, которые должны формировать показатели по строкам 010 и 020 листа 02.

Приложение N 1 содержит указание на расшифровку не только доходов от реализации, но и внереализационных доходов. Причем в части внереализационных доходов организации обязаны раскрывать информацию только по двум показателям:

- доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде (строка 101);

- стоимость полученных материалов или иного имущества при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (строка 102).

Особенностью в части формирования доходов от реализации является то, что доходы по отдельным видам операций, по которым финансовые результаты учитываются в целях налогообложения в особом порядке (например, уступка права требования, реализация амортизируемого имущества и др.), отражаются свернуто по строке 030 данного Приложения.

Подробная расшифровка таких видов доходов осуществляется в Приложении N 3 к листу 02.

Итоговый показатель доходов от реализации (строка 040 Приложения N 1) переносится в строку 010 листа 02; показатель внереализационных доходов (строка 100) - в строку 020 листа 02.

На особенностях заполнения строк Приложения N 1 к листу 02 Декларации остановимся более подробно.

Строка 011 "Выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства".

С показателя этой строки начинается расчет налоговой базы (ст. 315 "Порядок составления расчета налоговой базы" НК РФ).

Выручку от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства отражают по указанной строке организации, осуществляющие собственно выпуск продукции, в момент перехода права собственности от изготовителя к покупателю (заказчику) (п. 3 ст. 271 НК РФ). Данный пункт имеет отсылку к ст. 39 НК РФ, в которой указывается на то, что реализацией признается передача на возмездной основе права собственности на товары, результаты работ, оказание услуг.

Рассмотрим отражение в строке 011 операций по реализации, которые возникли в результате заключения договоров поставки с различными условиями.

Пример 2.1. Завод-изготовитель - организация "А" заключил договор N 1 на поставку продукции с заказчиком - организацией "С" на сумму 100 000 руб. (без учета НДС). Отгрузка состоялась в апреле.

Договор N 2 между организацией "А" и покупателем - организацией "Н" заключен на сумму 5000 условных единиц (без учета НДС). Договором условная единица приравнена к доллару США. При этом договором определено, что оплата за продукцию осуществляется покупателем в рублях по курсу доллара США, установленному Банком России на момент оплаты.

Курс Банка России на момент отгрузки (10 апреля) составил 27 руб/долл. (для упрощения примера взят условный курс). Общая сумма - 135 000 руб. (5000 х 27). Курс Банка России на момент оплаты за поставленную продукцию (17 апреля) составил 28 руб/долл. Соответственно, покупатель оплатил за нее 140 000 руб. (5000 х 28). Таким образом, организация "А" получила выручку от реализации размере 135 000 руб. и внереализационный доход в виде положительной суммовой разницы в размере 5000 руб.

Договор N 3 также был заключен в условных денежных единицах с условием их пересчета в рубли в момент оплаты. Цена договора составила 3000 у. е. без учета НДС (у. е. также приравнена к доллару США). Покупатель сделал предоплату в размере 30% суммы договора 20 апреля. Курс на дату платежа составил 29 руб/долл. Предоплата в рублях составила 26 100 руб.

(900 х 29). Отгрузка продукции была осуществлена в мае. Курс на момент отгрузки снизился и составил 27 руб/долл. В налоговом учете продавца должна быть зафиксирована выручка от реализации, рассчитанная следующим образом: 26 100 руб. + 56 700 (2100 х 27) = 82 800 руб. Оставшиеся 70% стоимости поставленной продукции покупатель оплатил 30 мая. Курс условной единицы к моменту оплаты увеличился и составил 28 руб/долл. Доплата за продукцию составила 58 800 руб. (2100 х 28). Для продавца положительная суммовая разница составила 2100 руб. (58 800 руб. - 56 700 руб.).

В налоговом регистре организации "А", в котором формируются показатели выручки от реализации, будут сделаны следующие записи.

Выручка от реализации продукции по договору:

N 1 - 100 000 руб.

N 2 - 135 000 руб.

N 3 - 82 800 руб.

По строке 011 Приложения N 1 к листу 02 будет отражен показатель 317 800 руб. (100 000 руб. + 135 000 руб. + 82 800 руб.).

Суммы 5000 руб. и 2100 руб. будут отражены в общей сумме внереализационных доходов по строке 100 Приложения N 1 к листу 02 как положительные суммовые разницы.

Приложение N 1 "Доходы от реализации и внереализационные доходы" к листу 02 Декларации за полугодие 2008 года (фрагмент)

(руб.)

Показатели Код строки Сумма
1 2 3
-
выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства 011 317 800
Внереализационные доходы - всего, в том числе: 100 7 100

Строка 012 "Выручка от реализации покупных товаров".

В контексте заполняемой строки следует рассматривать именно те товары, которые были приобретены организацией с целью их продажи. Данную строку заполняют и те организации, которые осуществляют торговую деятельность наряду с основной деятельностью, и те организации, которые заняты только торговой деятельностью.

Пример 2.2. Организация "А" наряду с производственной деятельностью осуществляет оптовую торговлю покупными товарами, в том числе импортируемыми из-за рубежа. Реализация покупных товаров за I квартал 2008 г. составила 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). По строке 012 Приложения N 1 к листу 02 будет отражена сумма 100 000 руб.

Приложение N 1 "Доходы от реализации и внереализационные доходы" к листу 02 Декларации за I квартал 2008 года (фрагмент)

__________________________________________________________________________________________________________ _____________________________________________________________________________________________________ (руб.)
Показатели Код строки Сумма
1 2 3
-
выручка от реализации покупных товаров 012 100 000

Строка 013 "Выручка от реализации имущественных прав, за исключением доходов от реализации права требования".

Показатель по данной строке не включает выручку от реализации имущественных прав в виде уступки права требования. Это обусловлено тем, что реализация права требования регулируется специальными нормами ст. 279 "Особенности определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования" НК РФ и финансовые результаты от данных сделок учитываются для целей налогообложения в особом порядке.

Мы отдельно остановимся на этих операциях при рассмотрении порядка заполнения Приложения N 3 к листу 02 (см. разд. 2.3.3).

При формировании показателя по строке 013 следует учитывать, что с 1 января 2006 г. налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации имущественных прав на цену приобретения этих имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией (ст. 268 НК РФ).

Какие же операции в данном случае имеются в виду?

Налоговым законодательством понятие "имущественные права" не раскрывается. Нет его четкого определения и в Гражданском кодексе РФ.

Из нормы, приведенной в ст. 268 НК РФ, можно сделать вывод, что под имущественными правами в целях гл. 25 НК РФ законодатель, в частности, понимает доли и паи. Сюда же можно отнести, например, продажу права аренды и т.п.

Пример 2.3. Организация "А", являясь учредителем двух коммерческих организаций, реализует свою долю в уставном капитале, выходя из состава учредителей одной из организаций. Первоначальный взнос в уставном капитале был равен 200 000 руб. Сумма выручки за реализованную долю составила 230 000 руб. Затраты организации "А", связанные с реализацией доли, составили 12 000 руб.

При оценке этой операции следует учесть, что согласно пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ в доходах, учитываемых при определении налоговой базы, не признается доход в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником общества при выходе (выбытии) из общества.

Следовательно, в доходах признается только сумма 30 000 руб., а сумма в пределах вклада в размере 200 000 руб. (230 000 руб. - 200 000 руб.) не будет признана в доходах.

Но и в расходах, учитывая положения п. 3 ст. 270 НК РФ, сумма взноса не будет учтена. По данной сделке будут учтены только расходы, связанные с реализацией, и получен окончательный результат: в нашем случае он равен прибыли в размере 18 000 руб. (30 000 руб. - 12 000 руб.).

Однако при заполнении Декларации, на наш взгляд, в составе доходов должна быть отражена полная сумма выручки от продажи доли (230 000 руб.), а в расходах - как стоимость доли исходя из вклада в уставный капитал (200 000 руб.), так и сумма расходов, связанных с продажей доли (12 000 руб.).

Основанием для такого вывода являются ст. ст. 248 и 268 НК РФ, которые требуют показывать выручку от реализации имущественных прав.

Обратите внимание! В специализированной литературе можно встретить мнение о том, что при первичной реализации доли в уставном капитале (т.е. учредителем, который решил продать свою долю, внесенную им при учреждении общества) в доходах и расходах в Декларации по налогу на прибыль не показываются суммы в пределах взноса участника в уставный капитал. Основание - ст. ст. 251 и 270 НК РФ.

Действительно, по общему правилу в Декларации по налогу на прибыль необлагаемые доходы и неучитываемые расходы не отражаются.

Руководствуясь этой точкой зрения, в условиях рассмотренного примера в доходах следует отражать только 30 000 руб. (превышение выручки от реализации над суммой взноса в уставный капитал), основываясь на том, что при выходе из общества полученный доход в размере 200 000 руб. не является налогооблагаемым доходом (ст. 251 НК РФ). При этом расходы, ранее понесенные при создании общества (ст. 270 НК РФ), не учитываются в целях налогообложения, а поэтому они также не отражаются в Декларации.

Отметим, что официальных разъяснений по данному вопросу не имеется.

В Письме Минфина России от 30.07.2004 N 03-03-05/2/58 разъяснено, что продажа доли участника третьим лицам рассматривается как реализация имущественного права. Также сообщается, что при составлении Декларации для отражения доходов и расходов от реализации имущественных прав (доли в уставном (складочном) капитале ООО) доходы от реализации имущественных прав указываются по строке 030 Приложения N 1 "Доходы от реализации" к листу 02 Декларации (отметим, что речь в Письме идет о старой форме Декларации).

Таким образом, можно сделать вывод, что Минфин России придерживается позиции, высказанной автором.

В пользу предложенной нами точки зрения можно привести и такой довод: третье лицо, приобретая долю в уставном капитале общества у так называемого первичного учредителя общества, с точки зрения гражданского законодательства становится таким же учредителем, внесшим денежные средства (либо иное имущество) в уставный капитал (фонд) организации. Поэтому никаких различий между так называемым первичным и последующими учредителями общества нет.

Кстати, это подтверждается и ФНС России в Письме от 11.05.2005 N 02-3-07/136@, в котором указано, что продажа доли участника третьим лицам рассматривается как реализация имущественного права. Таким образом, доходы, полученные от реализации имущественных прав, правомерно уменьшить на сумму вклада в уставный (складочный) капитал общества, определяемую согласно ст. 277 НК РФ.

Итак, по мнению автора, стоимость имущественного права неделима (тем более, что нормы ст. 268 НК РФ содержат положение о праве уменьшения "доходов... на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией"), а значит, в приведенном примере 2.3 сумму 230 000 руб. нельзя делить на 200 000 руб. (взнос в уставный капитал) и 30 000 руб. (стоимость имущественного права), т.е. в доходах нужно отразить все 230 000 руб. При этом предложенный нами подход не препятствует тому, чтобы облагать налогом на прибыль только положительную разницу, т.е. сумму превышения доходов над расходами - 18 000 руб.

Приложение N 1 "Доходы от реализации и внереализационные доходы" к листу 02 Декларации за I квартал 2008 года (фрагмент) (исходя из позиции автора)

(руб.)

Показатели Код строки Сумма
1 2 3
выручка от реализации имущественных прав, за исключением доходов от реализации права требования 013 230 000

Обратите внимание! Если организация в результате подобной сделки получит убыток, то этот убыток не учитывается в целях налогообложения, поскольку Налоговым кодексом РФ не предусматривается признание убытка в виде превышения стоимости вклада в уставный капитал над доходами от его реализации (Письмо Минфина России от 06.03.2006 N 03-03-02/53).

Данный вывод можно сделать также и на основании буквального прочтения п. 2 ст. 268 НК РФ, позволяющего учесть в целях налогообложения убыток от реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг) и покупных товаров (на основании пп. 2 и 3 п. 1 ст. 268 НК РФ). Подпункт 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ, касающийся реализации имущественных прав (долей, паев), в п. 2 указанной статьи не упомянут.

Строка 014 "Выручка от реализации прочего имущества".

Показатели этой строки формируются на основании данных о реализации прочего имущества, которое не было поименовано в рассмотренных выше строках Приложения N 1 к листу 02 Декларации. Показатели должны быть сформированы также в соответствии с требованиями пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ.

Практически показатель строки 014 будет содержать информацию о реализации всего остального имущества, принадлежащего организации на праве собственности, за исключением данных о реализации амортизируемого имущества, имущественных прав, покупных товаров и продукции собственного производства.

Так, например, организация "А" реализует принадлежащие ей материалы. На основании пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ организация вправе уменьшить доходы от реализации материалов на стоимость их приобретения, а также на сумму расходов, связанных с их реализацией. Таким образом, по строке 014 Приложения N 1 к листу 02 будет отражена выручка от реализации материалов.

Итог по сумме строк 011, 012, 013, 014 переносится в строку 010 "Выручка от реализации - всего, в том числе".

Сразу обратим внимание, что строгое равенство показателей строка 010 = строки 011 + 012 + 013 + 014 может не соблюдаться, поскольку в расшифровочных строках перечислены далеко не все возможные ситуации.

Обратите внимание! В строку 010 не надо включать данные о выручке по операциям, финансовый результат по которым рассчитывается в Приложении N 3 к листу 02. Вот перечень этих операций:

- реализация амортизируемого имущества;

- реализация права требования как финансовой услуги;

- реализация права требования (до и после наступления срока платежа);

- реализация товаров (работ, услуг), имущественных прав по объектам обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы;

- доверительное управление имуществом (у учредителя доверительного управления);

- реализация компенсационной продукции, полученной налогоплательщиком-инвестором при выполнении соглашения о разделе продукции.

Профессиональные участники рынка ценных бумаг (включая банки) по строке 010 отражают сумму доходов, предусмотренных ст. ст. 249, 298 НК РФ.

Профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность, отражают выручку от реализации или иного выбытия (в том числе погашения) ценных бумаг, определяемую в соответствии с п. п. 2, 5, 6 и 11 ст. 280 НК РФ. Листы 05 Декларации такие организации не заполняют.

По той же строке 010 профессиональными участниками рынка ценных бумаг (включая банки), осуществляющими дилерскую деятельность, отражается также выручка от реализации (погашения) ценных бумаг, полученных в результате новации.

Профессиональные участники рынка ценных бумаг (включая банки), не осуществляющие дилерскую деятельность, по данной строке отражают выручку по одному из видов ценных бумаг (в том числе полученных в результате новации), определенному в соответствии с учетной политикой организации (п. 8 ст. 280 НК РФ). Выручка по операциям с ценными бумагами (в том числе полученными в результате новации) по другим видам ценных бумаг отражается в листе 05 Декларации.

Строка 020 "Выручка от реализации (выбытия), в т.ч. доход от погашения ценных бумаг профессиональных участников рынка ценных бумаг", а также строки 021 и 022.

Указанные строки заполняют только те организации, которые являются профессиональными участниками рынка ценных бумаг и для которых купля-продажа ценных бумаг является основным видом деятельности.

По строке 020 показывается выручка от реализации (выбытия, в том числе погашения) ценных бумаг, с учетом положений п. п. 5 и 6 ст. 280 НК РФ.

По строке 021 указывается сумма отклонения фактической выручки от реализации (выбытия) ценных бумаг, обращающихся и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, от минимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг.

По строке 022 отражается сумма отклонения фактической выручки от реализации ценных бумаг, определяемая в соответствии с п. 6 ст. 280 и ст. 40 НК РФ.

В случае если фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг удовлетворяет условиям, предусмотренным пп. 1 и/или 2 и последним абзацем п. 6 ст. 280 НК РФ, то строка 022 не заполняется.

Вопросы, касающиеся порядка отражения операций по реализации и иному выбытию ценных бумаг для организаций, которые не являются профессиональными участниками рынка ценных бумаг, а осуществляют операции с ценными бумагами в рамках своей обычной хозяйственной деятельности, освещены при описании порядка заполнения листа 05 Декларации по налогу на прибыль (см. подразд. 2.6).

Строка 030 "Выручка от реализации по операциям, отраженным в Приложении N 3 к листу 02 (строка 270 Приложения N 3 к листу 02)".

Показатель строки 030 является "собирательным". Из названия строки видно, что сюда переносится итоговый результат по выручке, отраженной в Приложении N 3 к листу 02.

Данный показатель включает выручку, полученную организацией по тем видам хозяйственных операций, по которым финансовый результат в целях налогообложения учитывается в особом порядке. Показатель строки 030 Приложения N 1 к листу 02 должен быть равен показателю строки 270 Приложения N 3 к листу 02.

Учитывая особенность формирования данного показателя, налогоплательщик должен сначала сформировать показатели Приложения N 3 к листу 02 и полученный результат перенести в строку 030 Приложения N 1 к листу 02.

Строка 100 "Внереализационные доходы - всего, в том числе".

Перечень внереализационных доходов установлен ст. 250 НК РФ. Он является открытым.

Внереализационными доходами в налоговом учете признаются доходы, которые в бухгалтерском учете организация отражает по строкам 060 "Проценты к получению", 080 "Доходы от участия в других организациях", 090 "Прочие доходы" формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках".

В частности, по строке 100 Приложения N 1 к листу 02 Декларации отражаются:

- проценты, полученные (начисленные) по государственным и муниципальным ценным бумагам, другим эмиссионным ценным бумагам на дату выплаты эмитентом процентного (купонного) дохода, или дату реализации ценных бумаг, или последнюю дату отчетного периода и облагаемые по ставкам, установленным п. п. 1, 4 ст. 284 НК РФ;

- проценты, полученные (начисленные) по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по иным долговым обязательствам (включая ценные бумаги) при нахождении долговых обязательств у налогоплательщика. По этой строке, кроме процентов, полученных (начисленных) по процентному векселю, отражаются также полученные (начисленные) проценты в виде дисконта по дисконтному векселю;

- доходы от долевого участия в других организациях, а также купонный (процентный) доход по государственным и муниципальным ценным бумагам, в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 г., налог по которым удерживается у источника выплаты. Данные формируются на основании налогового учета;

- банки, страховые организации по данной строке отражают также внереализационные доходы, предусмотренные ст. ст. 290, 293 НК РФ, не учтенные в доходах от реализации. По данной строке отражаются, в частности, доходы банков от операций купли-продажи иностранной валюты;

- доходы, полученные от операций с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке, а также по операциям хеджирования;

- доходы банков, полученные от операций с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке (абз. 2 п. 5 ст. 304 НК РФ), базисным активом которых является иностранная валюта, а исполнение производится путем поставки базисного актива.

Следует отметить, что п. 8 ст. 250 НК РФ наиболее часто пересекается с положениями ст. 251 НК РФ: ведь перечисленные в ст. 251 НК РФ доходы, не учитываемые в целях налогообложения в момент их получения, могут стать объектом налогообложения при нарушении условий применения тех или иных норм ст. 251 НК РФ.

Например, организация получила средства целевого финансирования. Положения пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ требуют обязательного наличия раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. Если организация нарушает это условие, то все полученные средства будут рассматриваться как подлежащие налогообложению с даты их получения.

Имейте в виду, что ст. 251 НК РФ ограничивает перечень доходов, не облагаемых налогом на прибыль. В частности, пп. 11 п. 1 указанной статьи установлено, что не облагается налогом на прибыль стоимость имущества (включая денежные средства), полученного безвозмездно от учредителя . При этом ст. 251 НК РФ не предусматривает аналогичных правил в отношении безвозмездно выполненных работ, оказанных услуг, безвозмездно переданных имущественных прав. То, что стоимость таких работ (услуг, имущественных прав) является объектом налогообложения, подтверждено и в Письме ВАС РФ N 98. Подробно этот вопрос рассмотрен на с. 49.

Если доля учредителя в уставном капитале организации превышает 50%.

Пример 2.4. Учредитель, владеющий 100% уставного капитала компании, передает в январе 2008 г. в безвозмездное пользование своей компании автомобиль сроком на 11 месяцев.

В соответствии с п. 2 ст. 689 ГК РФ к договору безвозмездного пользования применяются правила, предусмотренные в отношении договора аренды. Передача имущества в аренду в целях налогообложения рассматривается как услуга, результаты которой потребляются в момент ее оказания. Таким образом, получение имущества в безвозмездное пользование рассматривается налоговыми органами как безвозмездное получение услуги (или имущественного права - права пользования имуществом). Поэтому бухгалтер компании в течение 2008 г. (с января по ноябрь) в налоговом регистре "Внереализационные доходы" ежемесячно должен отражать начисление доходов исходя из рыночной стоимости полученной услуги.

Как рассчитать доход и какими документами это нужно подтвердить?

Во-первых, это может быть информация из внешних источников, например, прайс-листы организаций, специализирующихся на оказании услуг по сдаче автомобилей в аренду.

Во-вторых, независимым оценщиком может быть сделана оценка рыночной стоимости услуги.

Записи в налоговом учете в такой ситуации производятся на основании справки бухгалтера, к которой прилагаются все необходимые документы, подтверждающие размер дохода.

Строка 101 "...в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде".

Пунктом 10 ст. 250 НК РФ предусмотрено включение в состав внереализационных доходов организации доходов прошлых лет, выявленных в отчетном (налоговом) периоде.

Однако данный механизм работает далеко не всегда. Дело в том, что практически всегда организация может сказать, к какому именно периоду относятся доходы прошлых лет, поскольку на документах, подтверждающих сумму доходов, будет стоять дата, свидетельствующая о периоде, когда такие доходы возникли.

В общем случае при классификации подобных видов доходов бухгалтер должен быть ориентирован на применение ст. 54 НК РФ, п. 1 которой предписывает при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, учитывать выявленные доходы именно в том налоговом (отчетном) периоде, к которому они относятся. Соответственно, пересчитывать необходимо налоговые обязательства прошлых периодов.

Внимание! Спорный (сложный) вопрос! Когда сумма доходов, относящихся к прошлым налоговым периодам, может быть отражена именно как доходы прошлых лет, выявленные в текущем налоговом периоде?

Автор затрудняется привести широкий перечень ситуаций, когда могут возникнуть доходы прошлых налоговых периодов, подлежащие учету в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Например, это может быть инвентаризация, по результатам которой выявлены излишки, а налоговый период, к которому относятся выявленные излишки, установить невозможно (например, инвентаризация не проводилась в течение нескольких лет).

Или это могут быть доходы, выявленные налогоплательщиком в связи с переходом с УСН на общий режим налогообложения.

Организации, применявшие упрощенную систему налогообложения, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начисления руководствуются следующими правилами:

1) в составе доходов признается погашение задолженности (оплата) налогоплательщику за поставленные в период применения упрощенной системы налогообложения товары (выполненные работы, оказанные услуги), переданные имущественные права;

2) в составе расходов признается погашение задолженности (оплата) налогоплательщиком за полученные в период применения упрощенной системы налогообложения товары (выполненные работы, оказанные услуги), имущественные права .

При этом отметим, что налогоплательщики, применявшие упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, не вправе учитывать в целях налогообложения при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций расходы в виде погашения задолженности (оплаты) за полученные в период применения упрощенной системы налогообложения товары (выполненные работы, оказанные услуги), имущественные права, в том числе по процентам, начисленным по долговым обязательствам в период применения вышеназванного специального налогового режима (Письмо Минфина России от 21.08.2007 N 03-11-04/2/209).

Эти доходы и расходы признаются на дату перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль с использованием метода начисления. Данные правила действуют с 1 января 2006 г.

Таким образом, организации, перешедшие с "упрощенки" на общую систему налогообложения (метод начисления), при определении налоговой базы по налогу на прибыль учитывают в составе доходов суммы задолженности покупателей (заказчиков) за реализованные им в период применения УСН товары (работы, услуги). Указанные доходы признаются на дату перехода на общий режим налогообложения (в первом отчетном (налоговом) периоде применения общего режима налогообложения), независимо от времени погашения задолженности (Письмо Минфина России от 30.11.2006 N 03-11-04/2/252).

Строка 102 "...в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств".

По данной строке налогоплательщик указывает стоимость материалов или иного имущества, полученных при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств.

Состав внереализационных доходов по подобным операциям регулируется п. 13 ст. 250 НК РФ. При этом стоимость таких материалов или иного имущества при включении в состав доходов должна быть сформирована исходя из рыночной стоимости этого имущества (п. 5 ст. 274 НК РФ, ст. 40 НК РФ).

При этом напомним, что с 1 января 2006 г. при формировании материальных расходов организация вправе признать в составе расходов стоимость таких материальных ценностей, определенную как сумма налога, исчисленного с дохода, выявленного при их оприходовании (подробнее см. с. 70.).

Пример 2.5. Организация списала полностью самортизированное оборудование, непригодное к дальнейшей эксплуатации. После демонтажа объекта основных средств по акту были оприходованы на склад запасные части. Их рыночная оценка и подтвержденная стоимость в целях налогообложения, согласно ст. 250 НК РФ, была учтена в составе внереализационных доходов в размере 100 000 руб.

Для формирования в дальнейшем расходов сумма налога на прибыль с суммы оценки 100 000 руб. будет исчислена в размере 24 000 руб. (100 000 руб. х 24%). Соответственно, в случае дальнейшего отпуска этих запасных частей, например, на ремонт аналогичного оборудования, либо при их реализации в затраты организации в налоговом учете будет включена сумма 24 000 руб. .

Обратите внимание! Для определения стоимости запасных частей, подлежащей учету в составе расходов, берется та ставка налога, которую применяет налогоплательщик в соответствии с законодательством. Она может быть и ниже 24% (см. ст. 284 НК РФ).

По строке 102 Приложения N 1 к листу 02 будет в данном случае отражена сумма 100 000

руб.

Приложение N 1 "Доходы от реализации и внереализационные доходы" к листу 02 Декларации за I квартал 2008 года (фрагмент)

(руб.)

Показатели Код строки Сумма
1 2 3
Внереализационные доходы - всего, в том числе: 100 100 000
в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств 102 100 000

..

<< | >>
Источник: Новоселов К.В.. Налог на прибыль 2008-2009. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: — 424 с.. 2008

Еще по теме 2.3.1. Приложение N 1 "Доходы от реализации и внереализационные доходы":

  1. 2.3.2. Приложение N 2 "Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам"
  2. Налоговый учет при смене объекта налогообложения Переход с объекта "доходы минус расходы" на объект "доходы"
  3. Переход с объекта "доходы" на объект "доходы минус расходы"
  4. Учет расходов (при применении УСН с объектом налогообложения "доходы")
  5. 2.4. Лист 03 "Расчет налога на прибыль, удерживаемого налоговым агентом (источником выплаты доходов)"
  6. 2.2.1. Если объектом налогообложения являются "доходы"
  7. 2.2.2. Если объектом налогообложения являются "доходы, уменьшенные на величину расходов"
  8. Порядок заполнения раздела I "Доходы и расходы"
  9. Порядок заполнения раздела I "Доходы"
  10. 4.6.4. Заполнение раздела I "Доходы и расходы"
  11. 3.2.1. Что такое "доходы от предпринимательской деятельности"
  12. 2.7. Лист 06 "Доходы, расходы и налоговая база, полученная негосударственным пенсионным фондомот размещения пенсионных резервов"
  13. Учет основных средств и нематериальных активов (при применении УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы")