<<
>>

Виды налоговых проверок

Налоговый кодекс РФ устанавливает два вида налоговых прове­рок: камеральная и выездная. Они различаются как по месту и методу проведения, так и по полноте охвата проверкой результатов финансово- хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Необходимо отметить тот факт, что после вступления в силу ч. 1 НК РФ очень сильно изменилось содержание данных видов проверок (в первую очередь - камеральных), а также их роль в системе налогового контроля.

Согласно ранее действовавшему Закону РФ «Об основах налого­вой системы Российской Федерации» при проведении камеральных на­логовых проверок использовалась только та налоговая и бухгалтерская отчётность, которая была представлена налогоплательщиком. Сущность данной проверки заключалась большей частью в контроле за своевре­менностью представления и правильностью оформления отчётности, а также проверке её на предмет наличия арифметических ошибок в под­счётах.

Таблица 5

Сравнительная характеристика камеральных и выездных проверок

Камеральная налоговая проверка Выездная налоговая проверка
1. Субъект Территориальные налого­вые органы Налоговые органы всех уровней
2. Объект Совокупность финансово- хозяйственных операций только за отчётный пери­од Совокупность финансово- хозяйственных операций за весь проверяемый пери­од, но не более трёх лет, предшествующих году
13 Методология проведения инспекций// Президентский контроль. 1994. № 3. С. 56.

14 Там же.

15 Правила (стандарты) аудиторской деятельности: Официальное издание/Составление и комментарий д.э.н. Ю.А.Данилевского. М., 1997. С. 3-160.


Камеральная налоговая проверка Выездная налоговая проверка
проведения проверки
3. Основание для проведе­ния Специального решения не требуется Решения руководителя налогового органа
4. Периодич­ность Регулярно с периодично­стью представления от­чётности Выборочно по мере необходимости
5. Место проведения Место нахождения налогового органа Место нахождения налогоплательщика
6. Категория проверяемых налогопла­тельщиков Все налогоплательщики Юридические лица и индивидуальные предпри­ниматели
7. Используе­мые меро­приятия Мероприятия, не связан­ные с нахождением на территории налогопла­тельщика Любые, установленные НК РФ мероприятия

Основной формой контроля за соблюдением налогового законода­тельства и правильностью исчисления налогов являлись документаль­ные проверки, которые должны были проводиться по месту нахождения налогоплательщика регулярно, не реже одного раза в год.

Дальнейший практический опыт показал, что данная система на­логового контроля совершенно нерациональна и нереальна. Это связано, в первую очередь, с тем, что невозможно регулярно охватывать выезд­ными налоговыми проверками всех налогоплательщиков без исключе­ния (именно по этой причине налоговые органы, осознав нерациональ­ность данного принципа, внесли в Закон «Об основах налоговой систе­мы Российской Федерации» поправку, которая допускала более редкие документальные проверки налогоплательщиков, в отношении которых не было оснований полагать наличие существенных нарушений налого­вого законодательства). Стоит отметить нереальность такой системы с точки зрения ограниченности ресурсов налоговых органов, а также не­целесообразность с экономической точки зрения. Ведь если увеличить численность налоговых органов для обеспечения всеобщих докумен­тальных проверок по месту нахождения налогоплательщиков, то это приведёт к падению экономической целесообразности работы контроли­рующих органов. Объясню почему. Во-первых, затраты на проведение налоговой проверки в большинстве случаев будут значительно выше суммы, которая будет доначислена в бюджет (так как не у всех налого­плательщиков будут найдены серьёзные нарушения налогового законо­дательства, а проверка будет организована у всех). И, во-вторых, как следствие сказанного выше, величина суммы доначисленных налогов и начисленных налоговых санкций в расчёте на одного работника налого­вого органа будет не очень высокой, а иногда даже отрицательной.

Безусловно, целью налоговых проверок является не только (и даже не столько) обеспечение дополнительных доходов бюджета, но и преду­преждение возможных налоговых правонарушений и преступлений. Од­нако этого можно добиться и более экономичными, а главное, более эф­фективными методами.

Налоговый кодекс РФ также значительно расширил права налого­вых органов в части проведения камеральных налоговых проверок, пре­доставив им новую возможность затребовать у налогоплательщика лю­бые необходимые для проведения проверки документы, получать объяс­нения налогоплательщиков по поводу исчисления налогов, проводить опрос свидетелей, встречные проверки связанных с налогоплательщи­ком лиц и т.п.

То есть, камеральные проверки стали такими же документальны­ми, как и выездные, только проверяемый период ограничивается по­следним отчётным периодом. Также при проведении проверки исклю­чаются те мероприятия, которые проводятся только по месту нахожде­ния налогоплательщика (осмотр помещений, выемка документации и т.д.).

Ввиду того, что камеральные проверки стали документальными, появилась и возможность отражения доказательств налоговых правона­рушений, обнаруженных в ходе проверки и связанных с исчислением налогов, а также возможность применения к налогоплательщикам санк­ций за такие правонарушения без проведения выездной налоговой про­верки. Как следствие, камеральные налоговые проверки стали основной формой контроля за соблюдением налогового законодательства и пра­вильностью исчисления налогов и сборов.

Выездные налоговые проверки проводятся выборочно и лишь при наличии достаточных оснований полагать существенные нарушения на­логового законодательства со стороны данного налогоплательщика. Причём роль камеральных проверок при проведении отбора налогопла­тельщиков для проведения выездных проверок существенна.

То, что камеральные налоговые проверки стали основной формой налогового контроля не только рационально с точки зрения оптимиза­ции работы налоговых органов, но ещё и эффективно с точки зрения профилактики налоговых правонарушений и преступлений. Налогопла­тельщик прекрасно понимает, то, что вся его налоговая отчётность будет регулярно проверяться налоговыми органами, и как следствие этого на­логоплательщик более серьёзно подходит к её составлению. Налогопла­тельщик также понимает, что налоговый орган может потребовать до­кументального подтверждения любых данных, которые содержатся в представленной им отчётности.

Исходя из всего вышесказанного, МНС России установило требо­вание к налоговым органам: обеспечить регулярный полный охват каме­ральными налоговыми проверками всей представляемой налогопла­тельщиками налоговой отчётности. Таким образом, периодичность про­ведения камеральных проверок каждого налогоплательщика зависит от периодичности представления им налоговой отчётности.

Задачу, поставленную МНС России перед налоговыми органами, можно выполнить в полном объёме только на базе создания унифициро­ванных методик компьютерной обработки представляемой бухгалтер­ской и налоговой отчётности с целью выявления возможного несоответ­ствия отдельных показателей (хотя необходимо заметить, что шаги в данном направлении предпринимались и предпринимаются налоговыми органами). И как следствие - сотрудники налоговых органов будут ос­вобождены от рутинной работы по проверке правильности арифметиче­ских подсчётов. Разработке таких методик способствуют и сами доку­менты, которые проверяются при осуществлении проверок, поскольку они имеют унифицированную форму. Однако внедрение компьютерных методов проверки налоговой отчётности связано с тем, что отчётная до­кументация будет представляться на носителях, допускающих машин­ную обработку.

В некоторых работах помимо выездных и камеральных проверок выделяют как самостоятельный вид налоговых проверок, определённых НК РФ, встречные проверки16. На мой взгляд, встречная проверка в ст. 87 НК РФ употребляется лишь для обозначения определённого процес­суального действия: истребования у третьих лиц документов, относя­щихся к деятельности проверяемого налогоплательщика. Ведь данное действие не имеет своего самостоятельного значения и является лишь одним из методов налогового контроля, который может использоваться в ходе проведения камеральной или выездной налоговой проверки. По­этому, я считаю некорректным квалифицировать встречные проверки как отдельный вид налоговой проверки, а считаю необходимым отнести встречные проверки к методам налогового контроля, которые использу­ются при проведении налоговых проверок.

Налоговые проверки делятся на камеральные и выездные. Но можно представить и другую классификацию: по месту проведения и объёму проверяемой документации, а также и по другим признакам. Ре­зультат можно представить в виде схема 9.


Схема 9. Способы классификации налоговых проверок

Налоговые проверки по объёму проверяемых вопросов можно ус­ловно поделить на комплексные, выборочные и целевые.

Комплексные проверки охватывают финансово-хозяйственную деятельность налогоплательщика. Причём происходит проверка по всем вопросам соблюдения налогового законодательства за проверяемый пе­риод.

В ходе данной проверки анализируется вся финансово- хозяйственная деятельность организации с позиции правильности ис­числения и уплаты всех налогов и сборов, подлежащих уплате прове­ряемым налогоплательщиком. Общеизвестно, что выездные проверки проводятся выборочно при достаточных основаниях полагать наличие у проверяемого налогоплательщика существенных нарушениях налогово­го законодательства, а также что многие нарушения порядка ведения бухгалтерского учёта влекут за собой налоговые правонарушения сразу по нескольким налогам (например, неправильное отражение выручки от реализации приводит к неправильному начислению одновременно по налогу на прибыль, по НДС, по налогу на пользователей автомобильных дорог и некоторым другим налогам). Исходя из этого, целесообразно предположить, что необходимо все существенные налоговые проверки осуществлять как комплексные. Комплексной по своей сути является и камеральная налоговая проверка, поскольку проверке подвергается вся представляемая налогоплательщиком отчётность по всем подлежащим уплате налогам.

Выборочные проверки - это также проверка финансово- хозяйственной деятельности налогоплательщика, но уже по вопросам исчисления и уплаты отдельных видов налогов (налога на прибыль, НДС, акцизов и т.п.).

Этот вид проверок осуществляется в основном среди организаций - налоговых агентов в порядке контроля за правильностью начисления и удержания ими и своевременностью перечисления в бюджет подоходно­го налога с физических лиц (с 1 января 2001 года - налога на доходы фи­зических лиц). Проведение выборочной налоговой проверки, которая касается проверки только по данным вопросам, связана с определённой спецификой этих вопросов. Специфика заключается в сомнительности связи данных вопросов с вопросами уплаты других налогов и сборов, а также наличием в налоговых органах специализированных подразделе­ний, занимающихся налогообложением физических лиц. Однако это не означает того, что проверка по подоходному налогу не может быть про­ведена в ходе комплексной выездной налоговой проверки. Отсюда выте­кает мысль о правомерности (так как НК РФ установлен запрет на про­ведение повторных налоговых проверок и частоту проведения налого­вых проверок по одним и тем же налогам за один и тот же налоговый период) проведения выборочной выездной налоговой проверки данного налогоплательщика. В этой ситуации, на мой взгляд, необходимо обра­тить внимание на то, каким образом указана цель этой проверки в реше­нии о назначении комплексной выездной налоговой проверки. Если цель определена как «по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах», то это означает проведение комплексной проверки по всем во­просам соблюдения налогового законодательства и ввиду этого выбо­рочная проверка по подоходному налогу после такой проверки за уже проверенный период невозможна. Если же цель проверки сформулиро­вана приблизительно так: «по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (за исключением подоходного налога)», то проведение выборочной проверки по подоходному налогу после проведения ком­плексной проверки налогоплательщика не противоречит НК РФ, так как в ходе выездной проверки не было проверки по подоходному налогу. Ведь при комплексной проверке проверяется исполнение организацией обязанностей налогоплательщика и плательщика сбора, а при выбороч­ной проверке - обязанностей налогового агента.

Целевые проверки - это проверки соблюдения налогового законо­дательства по отдельным направлениям финансово-хозяйственной дея­тельности налогоплательщика или определённым финансово- хозяйственным операциям (по проведению взаиморасчётов с поставщи­ками и потребителями, по внешнеэкономическим операциям и т.п.). Ча­ще целевые проверки проходят в ходе комплексных или выборочных проверок, но могут проходить и как самостоятельные.

Налоговые проверки также разделяются по способу их организа­ции. В этом случае они делятся на плановые и внеплановые. Это разде­ление относится к выездным налоговым проверкам. После вступления в силу ч. 1 НК РФ цели проведения выездных налоговых проверок изме­нились. В связи с этим и подобное разделение чуть утратило своё значе­ние, так как больше не существует обязательности в проведении выезд­ных налоговых проверок (они проводятся выборочно при наличии дос­таточных оснований полагать присутствие налоговых правонарушений), то смысла заранее предупреждать налогоплательщика о готовящейся проверке нет. Законодательно подобное предупреждение не предусмат­ривается.

Способ классификация по методу проведения относится большей частью к выездным налоговым проверкам.

Эти два вида проверок отличаются по объёму проверяемых доку­ментов. При сплошной проверке проверяются все документы организа­ций без каких-либо ограничений. Такие проверки, как правило, плани­руются в организациях с небольшим объёмом документации либо в ор­ганизации, где необходимо восстановить учёт.

При выборочной проверке проверяется часть документации орга­низации. Но нужно помнить, что выборочная проверка может (и должна, если в ходе проведения проверки обнаружены нарушения, которые мо­гут быть присущи всей подобной документации) превратиться в сплош­ную.

Также при проведении выездной проверки одна часть документа­ции может проверяться выборочным методом, а другая - сплошным. А при проведении камеральных проверок используется только выбороч­ный метод. Если же возникает необходимость в проведении сплошной проверки документации организации, то налоговым органам следует на­значать выездную проверку.

Кроме обычных проверок, проводимых территориальными нало­говыми органами в порядке контроля за соблюдением налогового зако­нодательства со стороны налогоплательщиков, НК РФ установлена воз­можность контрольных проверок налогоплательщиков. Данный вид проверки реализуется в ходе осуществления контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа со стороны вышестоящего. Подобные проверки могут проводиться и без соблюдения установленных НК огра­ничений на проведение общих выездных проверок. Отличие подобной проверки от обычной вряд ли будет замечено налогоплательщиком. При проведении такого рода проверки основной целью является оценка каче­ства проведения предшествующих проверок нижестоящим налоговым органом. Проверка деятельности налогоплательщика в подобной ситуа­ции является побочной целью налоговых органов. Но если в ходе такой проверки выявляются налоговые правонарушения, которые не были за­мечены ранее проходившей проверкой, то ответственность помимо про­веряемого налогоплательщика несёт и проводивший предшествующую проверку налоговый орган.

Кроме этого, О.А. Ногина проводит классификацию налогового контроля, а не налоговых проверок. В принципе эта классификация сов­падает с приведённой выше, но я считаю необходимым отметить тот факт, что понятие налогового контроля гораздо шире и уже включает в себя понятие налоговой проверки. Тем не менее, для полноты описы­ваемой явления хочу привести пример классификации налогового кон­троля в зависимости от стадии осуществления мероприятий налогового контроля на предварительный, текущий и последующий налоговый кон-

17

троль .

Предварительный налоговый контроль - предполагает профилак­тику и предупреждение нарушений налогового законодательства, к ме­роприятиям предварительного налогового контроля следует отнести осуществление учёта организаций и физических лиц, создание налого­вых постов и т.п.[9]

Текущий налоговый контроль - как правило, носит оперативный характер, проводится в отчётном периоде, в основном в виде дачи пояс­нений по уплате налогов, истребование документов, учёта налоговых поступлений и т. д.

Последующий налоговый контроль - данный вид проверки пред­ставляет собой проверку реального исполнения требований налогового законодательства, решений и предписаний контролирующих органов. Он проводится по окончании отчётных периодов и в основном в виде налоговых проверок и отличается углублённым изучением хозяйствен­ной и финансовой деятельности организации или физического лица за истекший период. Такой вид проверки помогает в выявлении недостат­ков предварительного и текущего контроля.

Необходимо отметить тот факт, что помимо осуществления нало­говых проверок, налоговые органы проводят и неналоговые проверки (в рамках выполнения дополнительных функций, возложенных на них по­мимо контроля за соблюдением налогового законодательства). Приме­ром этого служит, проверка налоговыми органами соблюдения Закона РФ от 18 июня 1993 г. № 5215-1 «О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчётов с населением», а также Федерального закона от 7 января 1999 г. N 18-ФЗ «О внесении измене­ний и дополнений в Федеральный закон «О государственном регулиро­вании производства и оборота этилового спирта и алкогольной продук­ции». При проведении таких проверок требования к порядку проведения налоговых проверок, установленные НК РФ, не учитываются.

<< | >>
Источник: Шувалова Е.Б., Сычева Е.И, Кучумова Е.Г., Лебедев И.Л., Шуртакова Т.А.. Налоги и налогообложение, учебное пособие / Московская финансово-промышленная академия. - М., - 260 с.. 2005

Еще по теме Виды налоговых проверок:

  1. 6.5. Виды и методы налоговых проверок
  2. 3.3. ВИДЫ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК
  3. 8.2. ВИДЫ И МЕТОДЫ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК
  4. 17.5. Виды, методы, программы налоговых проверок
  5. Глава V. ОСНОВНЫЕ ВИДЫ НАРУШЕНИЙ, УСТАНАВЛИВАЕМЫХ В ХОДЕ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК
  6. 4.4. Организация выездных налоговых проверок
  7. 4.3. Организация камеральных налоговых проверок
  8. Отбор налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок
  9. Проведение налоговых проверок
  10. 2.1.4. Процессуальные правила и условия проведения налоговых проверок
  11. 7. Переходные положения в порядке проведения камеральных налоговых проверок
  12. 23.3.3. Особенности проведения выездных налоговых проверок
  13. 9. Особенности проведения выездных налоговых проверок при выполнении соглашений о разделе продукции
  14. Глава 4. КОНЦЕПЦИЯ СИСТЕМЫ ПЛАНИРОВАНИЯ ВЫЕЗДНЫХ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК
  15. 1.4.4.1. Приостановление операций по счетам организаций и индивидуальных предпринимателей как обеспечительная мера исполнения решений, принятых по результатам налоговых проверок
  16. 6.3. Налоговый контроль и его виды. Камеральные и выездные налоговые проверки