<<
>>

4.5. Особенности определения доходов и расходов финансовых посредников

Рассмотрим сначала особенности определения доходов и расходов банков} К до­ходам банков, кроме доходов, перечисленных в п. 4.3, относятся также следующие доходы от осуществления банковской деятельности:

1) в виде процентов от размещения банком от своего имени и за свой счет де­нежных средств, предоставления кредитов и займов;

2) в виде платы за открытие и ведение банковских счетов клиентов, в том числе банков-корреспондентов (включая иностранные банки-корреспонденты), и осуществления расчетов по их поручению, включая комиссионное и иное вознаграждение за переводные, инкассовые, аккредитивные и другие опера­ции, оформление и обслуживание платежных карт и иных специальных средств, предназначенных для совершения банковских операций, за предо­ставление выписок и иных документов по счетам и за розыск сумм;

3) от инкассации денежных средств, векселей, платежных и расчетных доку­ментов и кассового обслуживания клиентов;

4) от проведения операций с иностранной валютой, осуществляемых в налич­ной и безналичной форме, включая комиссионные сборы (вознаграждения) при операциях по покупке или продаже иностранной валюты, в том числе за счет и по поручению клиента, от операций с валютными ценностями;

5) по операциям купли-продажи драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью;

6) от операций по предоставлению банковских гарантий, авалей и поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение в денежной форме;

7) в виде положительной разницы между полученной при прекращении или реа­лизации (последующей уступке) права требования (в том числе ранее приоб­ретенного) суммой средств и учетной стоимостью данного права требования;

8) от депозитарного обслуживания клиентов;

9) от предоставления в аренду специально оборудованных помещений или сей­фов для хранения документов и ценностей;

10) в виде платы 34 доставку, перевозку денежных средств, ценных бумаг, иных ценностей и банковских документов (кроме инкассации);

1 В предыдущих изданиях учебника особенностям налогообложения финансового секто­ра экономики был посвящен целый ряд параграфов в отдельной главе. В связи с отменой налога на пользователей автомобильных дорог, а с 2005 г. налога па операции с ценными бумагами, сбора за использование наименования «Россия» специфика налогообложе­ния данных организаций проявляется в настоящее время только при исчислении и уплате налога на прибыль и в незначительной степени по НДС.

11) в виде платы за перевозку и хранение драгоценных металлов и драгоценных камней;

12) в виде платы, получаемой банком от экспортеров и импортеров за выполне­ние функций агентов валютного контроля;

13) по операциям купли-продажи коллекционных монет в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения;

14) в виде сумм, полученных банком по возвращенным кредитам (ссудам), убыт­ки от списания которых были ранее учтены в составе расходов, уменьшив­ших налоговую базу, либо списанных за счет созданных резервов, отчисле­ния на создание которых ранее уменьшали налоговую базу;

15) в виде полученной банком компенсации понесенных расходов по оплате услуг сторонних организаций по контролю за соответствием стандартам слитков драгоценных металлов, получаемых банком у физических и юриди­ческих лиц;

16) от осуществления форфейтинговых и факторинговых операций;

17) от оказания услуг, связанных с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами, в том числе систем «клиент—банк»;

18) в виде комиссионных сборов (вознаграждений) при проведении операций с валютными ценностями;

19) в виде положительной разницы от превышения положительной переоценки драгоценных металлов над отрицательной переоценкой;

20) в виде сумм восстановленного резерва на возможные потери по ссудам, рас­ходы на формирование которого были приняты в составе расходов в поряд­ке и на условиях, которые установлены ст.

292 НК РФ;

21) в виде сумм восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг, рас­ходы на формирование которых были приняты в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены ст. 300 НК РФ;

22) другие доходы, связанные с банковской деятельностью.

Следует отметить, что не включаются в доходы банка суммы положительной переоценки средств в иностранной валюте, поступивших в оплату уставных ка­питалов банков.

К расходам банка кроме расходов, рассмотренных в п. 3 данной главы учебни­ка, относятся также следующие расходы, понесенные при осуществлении банков­ской деятельности:

1) проценты по:

♦ договорам банковского вклада (депозита) и прочим привлеченным денеж­ным средствам физических и юридических лиц (включая банки-коррес­понденты), в том числе иностранные, в том числе за использование де­нежных средств, находящихся на банковских счетах;

♦ собственным долговым обязательствам (облигациям, депозитным или сберегательным сертификатам, векселям, займам или другим обязатель­ствам);

♦ межбанковским кредитам, включая овердрафт;

♦ приобретенным кредитам рефинансирования, включая приобретенные на аукционной основе в порядке, установленном Центральным банком Рос­сийской Федерации;

♦ займам и вкладам (депозитам) в драгоценных металлах;

♦ иным обязательствам банков перед клиентами, в том числе по средствам, депонированным клиентами для расчетов по аккредитивам.

Перечисленные проценты, начисленные по межбанковским кредитам (депо­зитам) со сроком до 7 дней (включительно), учитываются при определении налоговой базы без регулирования их для целей налогообложения (см. п. 4.3) исходя из фактического срока действия договоров;

2) суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, подлежащим резервированию в порядке, установленном ст. 292 НК РФ;

3) комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям, вклю­чая расходы по расчетно-кассовому обслуживанию клиентов, открытию им счетов в других банках, плату другим банкам (в том числе иностранным) за расчетно-кассовое обслуживание этих счетов, расчетные услуги Централь­ного банка Российской Федерации, инкассацию денежных средств, ценных бумаг, платежных документов и иные аналогичные расходы;

4) расходы (убытки) от проведения операций с иностранной валютой, осуще­ствляемых в наличной и безналичной формах, включая комиссионные сбо­ры (вознаграждения) при операциях по покупке или продаже иностранной валюты, в том числе за счет и по поручению клиента, от операций с валют­ными ценностями и расходы по управлению и защите от валютных рисков. Для определения расходов банков от операций продажи (покупки) иност­ранной валюты в отчетном (налоговом) периоде принимается отрицатель­ная разница между соответствующими доходами и расходами;

5) убытки по операциям купли-продажи драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью;

6) расходы банка по хранению, транспортировке, контролю за соответствием стандартам качества драгоценных металлов в слитках и монете, расходы по аффинажу драгоценных металлов, а также иные расходы, связанные с про­ведением операций со слитками драгоценных металлов и монетой, содержа­щей драгоценные металлы;

7) расходы по переводу пенсий и пособий, а также расходы по переводу денеж­ных средств-без открытия счетов физическим лицам;

8) расходы по изготовлению и внедрению платежно-расчетных средств (пла­стиковых карточек, дорожных чеков и иных платежно-расчетных средств);

9) суммы, уплачиваемые за инкассацию банкнот, монет, чеков и других расчет- но-платежных документов, а также расходы по упаковке (включая комплек­тование наличных денег), перевозке, пересылке и/или доставке принадле­жащих кредитной организации или ее клиентам ценностей;

10) расходы по ремонту и/или реставрации инкассаторских сумок, мешков и ино­го инвентаря, связанного с инкассацией денег, перевозкой и хранением цен­ностей, а также приобретению новых и замене пришедших в негодность су­мок и мешков;

И) расходы, связанные с уплатой сбора за государственную регистрацию ипо­теки и внесением изменений и дополнений в регистрационную запись об ипотеке, а также с нотариальным удостоверением договора об ипотеке;

12) расходы по аренде автомобильного транспорта для инкассации выручки и пе­ревозке банковских документов и ценностей;

13) расходы по аренде брокерских мест;

14) расходы по оплате услуг расчетно-кассовых и вычислительных центров;

15) расходы, связанные с осуществлением форфейтинговых и факторинговых операций;

16) расходы по гарантиям, поручительствам, акцептам и авалям, предоставля­емым банку другими организациями;

17) комиссионные сборы (вознаграждения) за проведение операций с валютны­ми ценностями, в том числе за счет и по поручению клиентов;

18) положительная разница от превышения отрицательной переоценки драго­ценных металлов над положительной переоценкой;

19) суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, расходы на формирование которого учитываются в составе расходов в порядке и на усло­виях, которые установлены ст. 292 НК РФ;

20) суммы отчислений в резервы под обесценение ценных бумаг, расходы на фор­мирование которых учитываются в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены ст. 300 НК РФ;

21) суммы страховых взносов банков, установленных в соответствии с федераль­ным законом о страховании вкладов физических лиц в банках Российской Федерации;

22) другие расходы, связанные с банковской деятельностью.

Необходимо отметить, что в расходы банка не включаются суммы отрицатель­ной переоценки средств в иностранной валюте, поступивших в оплату уставных капиталов кредитных организаций. Банки вправе кроме резервов по сомнитель­ным долгам создавать также резервы: на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанков­ским кредитам и депозитам); под обесценение ценных бумаг.

Суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформирован­ные в порядке, устанавливаемом ЦБ РФ в соответствии с Федеральным законом «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)», признаются расходом с учетом определенных ограничений. При определении налоговой базы не учитываются расходы в виде отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные банками под задолженность, относимую к стандартной, в порядке, устанавливаемом ЦБ РФ, а также в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные под векселя, за исключением учтенных банками вексе­лей третьих лиц, по которым вынесен протест в неплатеже.

Суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, сформированные с учетом перечисленных ограничений включаются в состав внереализационных расходов в течение отчетного (налогового) периода. Суммы резервов на возмож­ные потери по ссудам, отнесенные на расходы банка и не полностью использован­ные банком в отчетном (налоговом) периоде на покрытие убытков по безнадеж­ной задолженности по ссудам и задолженности, приравненной к ссудной, могут быть перенесены на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого резерва должна быть скорректирована на сумму остатков ре­зерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае если сумма вновь создаваемого в отчетном (налоговом) периоде резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит вклю­чению в состав внереализационных доходов банка в последний день отчетного (налогового) периода. В случае если сумма вновь создаваемого резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разни­ца подлежит включению во внереализационные расходы банков в последний день отчетного (налогового) периода.

Расходы банков на формирование резервов под обесценение ценных бумаг как профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность, регулируются для целей налогообложения прибыли. Необходимо указать, что профессиональные участники рынка ценных бумаг признаются осу­ществляющими дилерскую деятельность, если она предусмотрена соответствую­щей лицензией, выданной участнику рынка ценных бумаг в установленном по­рядке.

Профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилер­скую деятельность, вправе относить на расходы в целях налогообложения отчис­ления в резервы под обесценение ценных бумаг в случае, если такие налогопла­тельщики определяют доходы и расходы по методу начисления. В таком случае суммы восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг, отчисления на создание (корректировку) которых ранее были учтены при определении налого­вой базы, признаются доходом указанных налогоплательщиков.

В случае, если по окончании отчетного (налогового) периода сумма резерва с уче­том рыночных котировок ценных бумаг на конец этого периода оказывается не­достаточна, налогоплательщик увеличивает сумму резерва в установленном выше порядке и отчисления на увеличение резерва учитываются в составе расходов в - целях налогообложения. Если на конец отчетного (налогового) периода сумма ранее созданного резерва с учетом восстановленных сумм превышает расчетную величину, резерв уменьшается налогоплательщиком (восстанавливается) до рас­четной величины с включением в доходы суммы такого восстановления.

Резервы под обесценение ценных бумаг создаются в валюте Российской Феде­рации независимо от валюты номинала ценной бумаги. Для ценных бумаг, номи­нированных в иностранной валюте, цена приобретения и рыночная котировка пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка Россий­ской Федерации на дату создания (корректировки) резерва.

Далее рассмотрим особенности определения доходов и расходов страховых орга­низаций (страховщиков). К доходам страховой организации, кроме доходов, пере­численных в п. 4.3, относятся следующие доходы от осуществления страховой дея­тельности:

• страховые премии (взносы) по договорам страхования, сострахования и пе­рестрахования. При этом страховые премии (взносы) по договорам состра­хования включаются в состав доходов страховщика (состраховщика) только в размере его доли страховой премии, установленной в договоре сострахова­ния;

• суммы уменьшения (возврата) страховых резервов, образованных в предыду­щие отчетные периоды с учетом изменения доли перестраховщиков в стра­ховых резервах;

• вознаграждения и тантьемы (форма вознаграждения страховщика со сторо­ны перестраховщика) по договорам перестрахования;

• вознаграждения от страховщиков по договорам сострахования;

• суммы возмещения перестраховщиками доли страховых выплат по рискам, переданным в перестрахование;

• суммы процентов на депо премий по рискам, принятым в перестрахование;

• доходы от реализации перешедшего к страховщику в соответствии с дей­ствующим законодательством права требования страхователя (выгодопри­обретателя) к лицам, ответственным за причиненный ущерб;

• суммы санкций за неисполнение условий договоров страхования, признан­ные должником добровольно либо по решению суда;

• вознаграждения за оказание услуг страхового агента, брокера;

• вознаграждения, полученные страховщиком за оказание услуг сюрвейера (осмотр принимаемого в страхование имущества и выдачу заключений об оценке страхового риска) и аварийного комиссара (определение причин, ха­рактера и размеров убытков при страховом событии);

• суммы возврата части страховых премий (взносов) по договорам перестра­хования в случае их досрочного прекращения;

• другие доходы, полученные при осуществлении страховой деятельности.

К расходам страховой организации, кроме расходов, перечисленных в п. 4.3, относятся следующие расходы, понесенные при осуществлении страховой дея­тельности:

• суммы отчислений в страховые резервы (с учетом изменения доли перестра­ховщиков в страховых резервах), формируемые на основании законодатель­ства о страховании в порядке, утвержденном Минфином РФ. В том числе: суммы отчислений в резерв гарантий и резерв текущих компенсационных выплат, формируемые в соответствии с законодательством РФ об обязатель­ном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств, в размерах, установленных в соответствии со структурой страховых тарифов; суммы отчислений в резервы (фонды), формируемые в соответ­ствии с требованиями международных систем обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, к которым присоединилась Российская Федерация;

• страховые выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахо­вания. К страховым выплатам относятся выплаты рент, аннуитетов, пенсий и прочие выплаты, предусмотренные условиями договора страхования;

• суммы страховых премий (взносов) по рискам, переданным в перестрахова­ние. Это относится к договорам перестрахования, заключенным российски­ми страховыми организациями с российскими и иностранными перестра­ховщиками и брокерами;

• вознаграждения и тантьемы по договорам перестрахования;

• суммы процентов на депо премий по рискам, переданным в перестрахова­ние;

• вознаграждения состраховщику по договорам сострахования;

• возврат части страховых премий (взносов), а также выкупных сумм по дого­ворам страхования, сострахования и перестрахования в случаях, предусмот­ренных законодательством и/или условиями договора;

• вознаграждения за оказание услуг страхового агента и/или страхового бро­кера;

• расходы по оплате организациям или отдельным физическим лицам оказан­ных ими услуг, связанных со страховой деятельностью;

• другие расходы, непосредственно связанные со страховой деятельностью.

С 1 января 2005 г. НК РФ отдельно определяет специфические доходы и рас­ходы страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское стра­хование. К ним кроме доходов, предусмотренных ст. 249 и 250 НК РФ, относятся также средства, перечисляемые территориальными фондами обязательного ме­дицинского страхования; а к расходам кроме расходов, предусмотренных ст. 254- 269 НК РФ, относятся также расходы, понесенные указанными организациями при осуществлении страховой деятельности по обязательному медицинскому страхованию, в том числе суммы отчислений в страховые резервы (резерв оплаты медицинских услуг, запасной резерв, резерв финансирования предупредитель­ных мероприятий).

Особенности определения доходов и расходов негосударственных пенсионных фондов состоят в следующем. Доходы негосударственных пенсионных фондов до 2005 г. определялись раздельно: 1) по доходам, полученным от размещения пен­сионных резервов; 2) по доходам, полученным от уставной деятельности фондов. Начиная с 2005 г. раздельное определение доходов происходит по доходам, по­лученным от: 1) размещения пенсионных резервов; 2) инвестирования пенсион­ных накоплений; 3) уставной деятельности указанных фондов.

К доходам, полученным от размещения пенсионных резервов негосударственных пенсионных фондов, кроме доходов, перечисленных в п. 4.3, относятся, в частности, доходы от размещения средств пенсионных резервов в ценные бумаги, осуществле­ния инвестиций и других вложений, установленных законодательством о негосудар­ственных пенсионных фондах, определяемые в порядке, установленном НК РФ для соответствующих видов доходов. В целях налогообложения доход, получен­ный от размещений пенсионных резервов, определяется как положительная раз­ница между полученным доходом от размещения пенсионных резервов и доходом, рассчитанным исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Россий­ской Федерации и суммы размещенного резерва, с учетом времени фактического размещения, за исключением дохода, размещенного на солидарных пенсионных счетах, по итогам налогового периода.

К доходам, полученным от уставной деятельности фондов, кроме доходов, пе­речисленных в п. 4.3, в частности, относятся:

• отчисления от дохода полученного от размещения пенсионных резервов, на­правленных на формирование имущества, предназначенного для обеспече­ния уставной деятельности фонда, осуществляемые в соответствии с зако­нодательством о негосударственных пенсионных фондах;

• доходы от размещения имущества, предназначенного для обеспечения устав­ной деятельности фондов, в ценные бумаги, осуществления инвестиций и дру­гих вложений, определяемые в порядке, установленном НК РФ для соответ­ствующих видов доходов;

• отчисления от дохода, полученного от инвестирования средств пенсионных накоплений, предназначенных для финансирования накопительной части трудовой пенсии, которые направлены на формирование имущества, пред­назначенного для обеспечения уставной деятельности негосударственного пенсионного фонда, и которые осуществляются в соответствии с законода­тельством Российской Федерации о негосударственных пенсионных фондах;

• часть суммы пенсионных взносов, направляемая на основании договора не­государственного пенсионного обеспечения в соответствии с пенсионными правилами фонда на формирование имущества, предназначенного для обеспе­чения уставной деятельности, и покрытие административных расходов в со­ответствии с законодательством Российской Федерации о негосударствен­ных пенсионных фондах.

Имеются особенности определения расходов негосударственных пенсионных фондов. По аналогии, как это выше было отмечено по доходам, для негосудар­ственных пенсионных фондов до 2005 г. раздельно определялись расходы, свя­занные с:

1) получением дохода от размещения пенсионных резервов;

2) обеспечением уставной деятельности этих фондов.

С 2005 г. для негосударственных пенсионных фондов раздельно определяют­ся расходы, связанные с:

1) получением дохода от размещения пенсионных резервов;

2) получением дохода от инвестирования пенсионных накоплений;

3) обеспечением уставной деятельности указанных фондов.

К расходам, связанным с получением дохода от размещения пенсионных резер­вов негосударственных пенсионных фондов, кроме расходов, перечисленных в п. 4.3 (с учетом ограничений, предусмотренных законодательством Российской Феде­рации о негосударственном пенсионном обеспечении), относятся:

1) расходы, связанные с получением дохода от размещения пенсионных резер­вов, включая вознаграждения управляющей компании, депозитария, профес­сиональных участников рынка ценных бумаг;

2) обязательные расходы, связанные с хранением, поддержанием в рабочем со­стоянии и оценкой в соответствии с законодательством Российской Феде­рации имущества, в которое размещены пенсионные резервы;

3) отчисления на формирование имущества, предназначенного в обеспечение осуществления уставной деятельности этих фондов в соответствии с зако­нодательством Российской Федерации, учитываемые в составе расходов;

4) отчисления на формирование страхового резерва, осуществляемое в соот­ветствии с законодательством РФ о негосударственных пенсионных фондах и в порядке, установленном Правительством Российской Федерации, до до­стижения установленного советом фонда негосударственного пенсионного обеспечения размера страхового резерва, но не более 50% величины резер­вов покрытия пенсионных обязательств.

К расходам, связанным с обеспечением уставной деятельности негосударствен­ных пенсионных фондов, кроме расходов, перечисленных в п. 4.3 (с учетом ограни­чений, предусмотренных законодательством Российской Федерации о негосудар­ственном пенсионном обеспечении), относятся:

1) вознаграждения за оказание услуг по заключению договоров негосудар­ственного пенсионного обеспечения и договоров обязательного пенсионно­го страхования в соответствии с законодательством Российской Федерации о негосударственных пенсионных фондах, а также вознаграждение за услуги по ведению пенсионных счетов в соответствии с законодательством Россий­ской Федерации о негосударственных пенсионных фондах;

2) оплата услуг актуариев;

3) оплата услуг по изготовлению пенсионных свидетельств (полисов), бланков строгой отчетности, квитанций и иных подобных документов;

4) другие расходы, непосредственно связанные с деятельностью по негосудар­ственному пенсионному обеспечению.

До 1 января 2006 г. к расходам, связанным с получением дохода от инвестирова­ния средств пенсионных накоплений, предназначенных на финансирование нако­пительной части трудовой пенсии, кроме расходов, указанных в ст. 254-269 НК РФ (с учетом ограничений, предусмотренных законодательством Российской Фе­дерации о негосударственном пенсионном обеспечении), относятся:

1) расходы, связанные с получением дохода от инвестирования средств пенси­онных накоплений, предназначенных для финансирования накопительной части трудовой пенсии, включая вознаграждения управляющей компании, специализированному депозитарию, иным профессиональным участникам рынка ценных бумаг;

2) обязательные расходы, связанные с хранением, поддержанием в рабочем со­стоянии и оценкой в соответствии с законодательством Российской Федера­ции имущества, в которое инвестированы средства пенсионных накоплений;

3) отчисления от дохода, полученного от инвестирования средств пенсионных накоплений, предназначенных на формирование накопительной части тру­довой пенсии, которые направлены на формирование имущества, предна­значенного для обеспечения уставной деятельности фонда, и которые осу­ществляются в соответствии с законодательством Российской Федерации о негосударственных пенсионных фондах.

Имеются существенные особенности определения доходов и расходов профес­сиональных участников рынка ценных бумаг.

К доходам профессиональных участников рынка ценных бумаг кроме доходов, перечисленных в п. 4.3, относятся также доходы от осуществления профессио­нальной деятельности на рынке ценных бумаг:

1) доходы от оказания посреднических и иных услуг на рынке ценных бумаг;

2) часть дохода, возникающего от использования средств клиентов до момента их возврата клиентам в соответствии с условиями договора;

3) доходы от предоставления услуг по хранению сертификатов ценных бумаг и/или учету прав на ценные бумаги;

4) доходы от оказания депозитарных услуг, включая услуги по предоставле­нию информации о ценных бумагах, ведению счета депо;

5) доходы от оказания услуг по ведению реестра владельцев ценных бумаг;

6) доходы от предоставления услуг, непосредственно способствующих заклю­чению третьими лицами гражданско-правовых сделок с ценными бумагами;

7) доходы от предоставления консультационных услуг на рынке ценных бумаг;

8) доходы в виде сумм восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг, ранее принятых на расходы (см. материалы данного параграфа по банкам);

9) прочие доходы, получаемые профессиональными участниками рынка цен­ных бумаг от своей профессиональной деятельности.

К расходам профессиональных участников рынка ценных бумаг кроме расходов, перечисленных в п. 4.3 (с учетом ограничений, предусмотренных законодатель­ством Российской Федерации о рынке ценных бумаг), относятся, в частности:

1) расходы в виде взносов организаторам торговли и иным организациям (в том числе в соответствии с законодательством Российской Федерации неком­мерческим организациям), имеющим соответствующую лицензию;

2) расходы на поддержание и обслуживание торговых мест различного режима, возникающие в связи с осуществлением профессиональной деятельности;

3) расходы на осуществление экспертизы, связанной с подлинностью представ­ляемых документов, в том числе бланков (сертификатов) ценных бумаг;

4) расходы, связанные с раскрытием информации о деятельности профессио­нального участника рынка ценных бумаг;

5) расходы на создание и доначисление резервов под обесценение ценных бу­маг (см. материалы данного параграфа по банкам);

6) расходы на участие в собраниях акционеров, проводимых эмитентами цен­ных бумаг или по их поручению;

7) другие расходы, непосредственно связанные с деятельностью профессиональ­ных участников рынка ценных бумаг.

Имеются особенности налогообложения различных операций с ценными бумагами. Рассмотрим особенности налогообложения срочных сделок.

Под финансовыми инструментами срочных сделок (сделок с отсрочкой испол­нения) понимаются соглашения участников срочных сделок (сторон сделки), опре­деляющие их права и обязанности в отношении базисного актива, в том числе фьючерсные, опционные, форвардные контракты, а также соглашения участников срочных сделок, не предполагающие поставку базисного актива, но определя­ющие порядок взаиморасчетов сторон сделки в будущем в зависимости от изме­нения цены или иного количественного показателя базисного актива по срав­нению с величиной указанного показателя, которая определена (либо порядок определения которой установлен) сторонами при заключении сделки.

Базисным активом финансовых инструментов срочных сделок является пред­мет срочной сделки (в том числе иностранная валкуга, ценные бумаги и иное иму­щество и имущественные права, процентные ставки, кредитные ресурсы, индексы цен или процентных ставок, другие финансовые инструменты срочных сделок). Участники срочных сделок — организации, совершающие операции с финансовыми инструментами срочных сделок.

Исполнением прав и обязанностей по операции с финансовыми инструментами срочных сделок является исполнение финансового инструмента срочных сделок либо путем поставки базисного актива, либо путем произведения окончательного взаиморасчета по финансовому инструменту срочных сделок, либо путем совер­шения участником срочной сделки операции, противоположной ранее совершен­ной операции с финансовым инструментом срочных сделок. Для операций с фи­нансовыми инструментами срочных сделок, направленных на покупку базисного актива, действием противоположной направленности признается операция, на­правленная на продажу базисного актива, а для операции, направленной на про­дажу базисного актива, — операция, направленная на покупку базисного актива.

Налогоплательщик вправе самостоятельно квалифицировать сделку, призна­вая ее операцией с финансовым инструментом срочных сделок либо сделкой на поставку предмета сделки с отсрочкой исполнения. Критерии отнесения сделок, предусматривающих поставку предмета сделки (за исключением операций хед­жирования), к категории операций с финансовыми инструментами срочных сде­лок должны быть определены налогоплательщиком в учетной политике для це­лей налогообложения. Датой окончания операции с финансовым инструментом срочных сделок является дата исполнения прав и обязанностей по операции с фи­нансовым инструментом срочных сделок.

Для целей налогообложения прибыли финансовые инструменты срочных сде­лок подразделяются на финансовые инструменты срочных сделок, обращающиеся на организованном рынке, и финансовые инструменты срочных сделок, не обра­щающиеся на организованном рынке. При этом финансовые инструменты сроч­ных сделок признаются обращающимися на организованном рынке при одновремен­ном соблюдении следующих условий:

1) порядок их заключения, обращения и исполнения устанавливается организа­тором торговли, имеющим на это право в соответствии с законодательством Российской Федерации или законодательством иностранных государств;

2) информация о ценах финансовых инструментов срочных сделок публикует­ся в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть предоставлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому.заинтересованному лицу в течение трех лет после даты со­вершения операции с финансовым инструментом срочной сделки.

Вариационная маржа — сумма денежных средств, рассчитываемая организато­ром торговли и уплачиваемая (получаемая) участниками срочных сделок в соот­ветствии с установленными организаторами торговли правилами.

Для целей налогообложения прибыли под операциями хеджирования понима­ются операции с финансовыми инструментами срочных сделок, совершаемые в целях компенсации возможных убытков, возникающих в результате неблаго­приятного изменения цены или иного показателя объекта хеджирования. Под объектами хеджирования признаются активы и/или обязательства, а также пото­ки денежных средств, связанные с указанными активами и/или обязательствами или с ожидаемыми сделками.

Для подтверждения обоснованности отнесения операций с финансовыми ин­струментами срочных сделок к операциям хеджирования налогоплательщик пред­ставляет расчет, подтверждающий, что совершение данных операций приводит к снижению размера возможных убытков (недополучение прибыли) по сделкам с объектом хеджирования. При проведении налогоплательщиками — участника­ми срочных сделок операций в рамках форвардных контрактов, предполагаю­щих поставку базисного актива иностранной организации в таможенном режиме экспорта, налоговая база определяется с учетом положений ст. 40 НК РФ.

Для целей налогообложения прибыли отдельно считаются доходы и расходы налогоплательщика по операциям с финансовыми инструментами срочных сде­лок, обращающимися и не обращающимися на организованном рынке.

Доходами налогоплательщика по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке, полученными в нало­говом (отчетном) периоде, признаются:

сумма вариационной маржи, причитающейся к получению налогоплатель­щиком в течение отчетного (налогового) периода;

иные суммы, причитающиеся к получению в течение отчетного (налогового) периода по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, об­ращающимися на организованном рынке, в том числе в порядке расчетов по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, предусматрива­ющим поставку базисного актива.

Расходами налогоплательщика по финансовым инструментам срочных сделок, обращающимся на организованном рынке, понесенными в налоговом (отчетном) периоде, являются:

1) сумма вариационной маржи, подлежащая уплате налогоплательщиком в те­чение налогового (отчетного) периода;

2) иные суммы, подлежащие уплате в течение налогового (отчетного) периода по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающи­мися на организованном рынке, а также стоимость базисного актива, переда­ваемого по сделкам, предусматривающим поставку базисного актива;

3) иные расходы, связанные с осуществлением операций с финансовыми инст­рументами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке.

Доходами налогоплательщика по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, полученными в на­логовом (отчетном) периоде, признаются:

1) суммы денежных средств, причитающиеся к получению в отчетном (налого­вом) периоде одним из участников операции с финансовым инструментом срочной сделки при ее исполнении (окончании) либо исчисленные за отчетный период, рассчитываемые в зависимости от изменения цены или иного коли­чественного показателя, характеризующего базисный актив, за период с да­ты совершения операции с финансовым инструментом срочных-сделок до даты окончания операции с финансовым инструментом срочных сделок либо за отчетный период;

2) иные суммы, причитающиеся к получению в течение налогового (отчетно­го) периода по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, в том числе в порядке расчетов по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, предусмат­ривающим поставку базисного актива.

Расходами по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не об­ращающимися на организованном рынке, понесенными в налоговом (отчетном) периоде, являются:

1) суммы денежных средств, подлежащие уплате в отчетном (налоговом) перио­де одним из участников операции с финансовым инструментом срочной сделки при ее исполнении (окончании) либо исчисленные за отчетный пе­риод, рассчитываемые в зависимости от изменения цены или иного количе­ственного показателя, характеризующего базисный актив, за период с даты совершения операции с финансовым инструментом срочных сделок до даты окончания операции с финансовым инструментом срочных сделок либо за отчетный период;

2) иные суммы, подлежащие уплате в течение налогового (отчетного) периода по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обраща­ющимися на организованном рынке, а также стоимость базисного актива, пе­редаваемого по сделкам, предусматривающим поставку базисного актива;

3) иные расходы, связанные с осуществлением операций с финансовыми инст­рументами срочных сделок.

Налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке, и налоговая база по операциям с фи­нансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организован­ном рынке, также исчисляются отдельно.

Налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке, определяется как разница между сумма­ми доходов по указанным сделкам со всеми базисными активами, причитающи­мися к получению за отчетный (налоговый) период, и суммами расходов по ука­занным сделкам со всеми базисными активами за отчетный (налоговый) период. Отрицательная разница соответственно признается убытком от таких операций. Убыток по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обраща­ющимися на организованном рынке, уменьшает налоговую базу, определяемую в соответствии с положениями, изложенными в п. 3 данной главы.

Налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, определяется как разница между доходами по указанным операциям со всеми базисными активами и расходами по указанным операциям со всеми базисными активами за отчетный (налоговый) период. Отрицательная разница соответственно признается убытками от таких операций.

Убыток по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не об­ращающимися на организованном рынке, не уменьшает налоговую базу в соот­ветствии с положениями, изложенными в п. 4.3 (за исключением случаев хеджи­рования). Убытки по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, могут быть отнесены на уменьше­ние налоговой базы, образующейся по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, в последующие налоговые периоды (за исключением случаев хеджирования). При условии оформ­ления операций хеджирования с учетом требований НК РФ доходы по таким опе­рациям с финансовыми инструментами срочных сделок увеличивают, а расходы уменьшают налоговую базу по другим операциям с объектом хеджирования.

НК РФ предусматривает особенности оценки для целей налогообложения опе­раций с финансовыми инструментами срочных сделок. В отношении финансо­вых инструментов срочных сделок, обращающихся на организованном рынке, фак­тическая цена сделки для целей налогообложения признается рыночной, если фактическая цена сделки находится в интервале между минимальной и максималь­ной ценами сделок (интервал цен) с указанным инструментом, зарегистрирован­ном организатором торговли в дату заключения сделки. Если по одному и тому же финансовому инструменту срочных сделок сделки совершались через двух и более организаторов торговли, то участник срочных сделок вправе самостоятель­но выбрать организатора торговли, зарегистрированный которым интервал цен будет использоваться для признания фактической цены сделки рыночной ценой в целях налогообложения.

В отношении финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке, для целей налогообложения фактическая цена сделки при­знается рыночной ценой, если выполняется хотя бы одно из следующих условий:

1) цена соответствующей сделки находится в интервале цен по аналогичному (однородному) финансовому инструменту срочных сделок, зарегистриро­ванному организатором торговли на торгах в дату заключения такой сделки или на ближайших торгах, состоявшихся до указанной даты;

2) цена соответствующей сделки находится в пределах 20% в сторону повыше­ния или понижения от средневзвешенной цены аналогичного (однородно­го) финансового инструмента срочной сделки, рассчитанной организатором торговли в соответствии с установленными им правилами по итогам торгов в дату заключения такой сделки или по итогам ближайших торгов, состояв­шихся до указанной даты.

В случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (одно­родным) финансовым инструментам срочных сделок фактическая цена сделки признается для целей налогообложения рыночной ценой, если фактическая цена сделки отличается не более чем на 20% от расчетной цены этого финансового ин­струмента срочных сделок, которая, в свою очередь, может быть определена на дату заключения срочной сделки с учетом конкретных условий заключенной срочной сделки, особенностей обращения и цены базисного актива, уровня про­центных ставок на денежные средства в соответствующей валюте и иных показа­телей, информация о которых может служить основанием для такого расчета.

<< | >>
Источник: Под ред. М. В. Романовского, О. В. Врублевской. Налоги и налогообложение. 5-е изд. — СПб.: Питер, — 496 е.: ил. — (Серия «Учебник для вузов»).. 2006

Еще по теме 4.5. Особенности определения доходов и расходов финансовых посредников:

  1. Статья 294.1. Особенности определения доходов и расходов страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование
  2. Статья 302. Особенности формирования доходов и расходов налогоплательщика по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке
  3. Статья 303. Особенности формирования доходов и расходов налогоплательщика по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке
  4. 14.5. Особенности определения расходов при реализации товаров и расходов в виде процентов 14.5.1. Особенности определения расходов при реализации товаров
  5. § 1. ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДОХОДОВкредитных ОРГАНИЗАЦИЙ 1.1. Особенности определения доходов банков
  6. Порядок определения и признания доходов и расходов
  7. § 4. Порядок признания доходов и расходов при методе начисления и порядок определения доходов и расходов при кассовом методе
  8. § 4. Порядок признания доходов и расходов при методе начисления и порядок определения доходов и расходов при кассовом методе
  9. § 2. ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДОХОДОв страховых ОРГАНИЗАЦИЙ 2.1. Особенности определения доходов страховых организаций (страховщиков)
  10. 15.1.8. Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги
  11. Статья 214.1. Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги
  12. Учет финансовых результатов от обычных видов деятельности, прочихдоходов и расходов и чрезвычайных доходов и расходов
  13. 1.2. Особенности определения расходов банков
  14. Порядок определения доходов и расходов при кассовом методе
  15. 2.2. Порядок определения доходов и расходов организации
  16. 14.7. Порядок определения доходов и расходов при кассовом методе
  17. Статья 290. Особенности определения доходов банков