<<
>>

Варианты директ-коста

По степени дифференциации затрат директ-костинг может иметь два основных варианта:

• простой, одноступенчатый директ-кост, основанный на ис­пользовании в расчетах данных только операционных (накладных) затрат, учтенных единым блоком;

• развитый (дифференцированный, многоступенчатый) ди­рект-кост, при котором постоянные затраты подразделяются не по видам продукции и услуг, а по местам формирования накладных расходов, т.е.

уровням управления предприятием.

При обоих вариантах системы директ-коста общую выручку за период сравнивают с величиной переменных затрат и определяют величину маржинального дохода (брутто-прибыль, сумма покры­тия) за отчетный период. Для исчисления нетто-прибыли пред­приятия из этой величины вычитают сумму постоянных затрат, которые не распределяются между носителями как переменные за­траты, а попадают из подсистемы учета по местам возникновения затрат, минуя подсистему калькулирования производственного учета, в подсистему учета результатов за период. При этом общую сумму постоянных затрат за период относят на результаты того от­четного периода, в котором она возникла.

Первоначальной и в известной мере классической формой сис­темы директ-костинга является учет постоянных расходов единым неразделенным блоком, когда они переходят единой суммой из подсистемы учета по местам затрат в подсистему учета результатов за период, а суммы покрытия при этом рассчитываются по отдель­ным изделиям или их группам. В одноступенчатом учете сумм по­крытия все постоянные расходы, объединенные в одном блоке, вычитают из суммы покрытия данного отчетного периода. В про­тивоположность этому в ступенчатом (многоступенчатом) учете покрытия постоянных расходов делается попытка разделения бло­ка постоянных затрат и распределения отдельных частей постоян­ных расходов не между отдельными носителями затрат, а между общим количеством какого-либо продукта или товарной группой, местом возникновения затрат или целым подразделением пред­приятия. Такой подход часто используется на большинстве совре­менных предприятий, применяющих в практике учета систему ди­рект-костинга.

Аналитически более ценная информация получается, когда пе­ременные расходы сгруппированы или распределены по местам производства, управления и сбыта и есть возможность определить суммы и ставки покрытия не только по видам продукции и услуг, но и по местам формирования и центрам ответственности. Анало­гично должны быть дифференцированы и постоянные расходы.

В современном управленческом учете и контроллинге посто­янные затраты предприятия могут быть представлены следующим образом.

1. Постоянные расходы на изделие, прямо относимые на общее количество продукции данного вида, произведенной за данный период. Пример — расходы на освоение, которые относятся только к соответствующему виду продукции, или расходы на содержание специального оборудования, необходимого для его изготовления.

2. Постоянные расходы на группу изделий, приходящиеся на многие аналогичные виды продуктов, которые можно объединять в одной группе. Такого рода постоянные расходы относятся на со­ответствующую группу изделий, но не подлежат распределению между изделиями этой группы. Пример — капитальные затраты на оборудование, связанное с производством соответствующих групп изделий, или исследовательские затраты на освоение изделий этой группы.

3. Постоянные расходы мест возникновения затрат, не подлежа­щие распределению между отдельным группами носителей затрат, а относящиеся прямо на отдельные места возникновения затрат.

4. Постоянные расходы подразделения. Наличие этих расходов обусловлено существованием нескольких мест возникновения за­трат в одном подразделении, а также самого подразделения пред­приятия как единого целого. Они подлежат покрытию из еще не распределенной суммы покрытия всех изделий, выпускаемых этим подразделением.

5. Постоянные расходы предприятия представляют собой рас­ходы, их остаток, который нельзя распределить между специаль­ными калькуляционными объектами, например расходы на управ­ление предприятием.

При таком представлении возможен вариант многоступенчато­го директ-костинга, при котором дифференцируют не только пе­

ременные, но и постоянные расходы и определяют ставки покры­тия по видам продукции и местам ее изготовления и сбыта.

Особенностью системы развитого директ-костинга является ее постоянная направленность на конечный результат деятельно­сти — прибыль, на определение маржинального дохода по пред­приятию в целом, а также по изделиям, видам работ и услуг, секто­рам рынка.

При разделении блока накладных расходов на постоянные за­траты изделия, группы изделий, производственного места затрат, центра ответственности, управленческого подразделения и посто­янные расходы предприятия в целом общая схема их взаимосвязи и выход на итоговый результат производственно-финансовой дея­тельности могут быть представлены следующим образом:

Многоступенчатый учет маржинального дохода

Выручка от реализации (цена) одного изделия

- Переменная себестоимость этого изделия

= Сумма покрытия изделия (маржинальный доход изделия)

- Постоянные расходы на изделие

= Сумма покрытия 1 (маржинальный доход 1)

Сумма маржинального дохода 1 одной группы изделий

- Постоянные расходы на группу изделий

= Сумма покрытия 2 (маржинальный доход 2)

Сумма маржинального дохода 2 одного места возникновения затрат

- Постоянные расходы мест возникновения затрат

= Сумма покрытия 3 (маржинальный доход 3)

Сумма маржинального дохода 3 одного подразделения

- Постоянные расходы подразделения

= Сумма покрытия 4 (маржинальный доход 4)

= Сумма маржинального дохода 4 предприятия

- Постоянные расходы предприятия

= Результат (прибыль)

Система развитого директ-костинга за счет многоступенчатого учета сумм покрытия постоянных расходов создает более совер­шенную информационную базу для анализа структуры полученно­го результата и основных факторов, повлиявших на его величину. При этом можно выявить, вносит ли конкретный вид продукции, работ, услуг вклад в покрытие постоянных расходов предприятия, какова его величина, насколько оправдан уровень накладных за­трат по подразделениям организации.

Рассмотрим принципиальные особенности простого и разви­того директ-костинга на сквозном примере.

Пример 7.1. Пивоваренный завод изготовляет четыре сорта пива двух разновидностей: группа^ — светлое двух сортов и группа Б — темное, тоже двух сортов.

Определить:

1) переменные расходы на 1 гектолитр и сумму покрытия для всех сортов пива;

2) финансовый результат продаж при простом и развитом (дифференцированном) дирекг-костинге.

Объем производства, затраты и цены продаж характеризуются данными в табл. 7.1.

Таблица 7.1. Исходные данные для расчета
Группа А (пиво светлое) Группа Б (пиво темное)
1 II III IV
Объем производства, гкл 24 ООО 16 ООО 12 ООО 8000
Объем продаж, гкл 20 ООО 18 ООО 10 ООО 9000
Сырье и материалы, руб. 120 ООО 80 ООО 72 ООО 48 ООО
Заработная плата по изготовле­нию, руб. 180 ООО 160 ООО 102 ООО 60 ООО
Постоянная часть общепроиз­водственных расходов, руб. 200 ООО 150 ООО 100 ООО 80 ООО
Переменная часть общепроиз­водственных расходов, руб. 300 ООО 240 ООО 162 ООО 124 ООО
Переменная часть расходов по управлению и сбыту, руб. 120 ООО 126 ООО 50 ООО 54 ООО
Прямые расходы по сбыту, руб. 80 ООО 54 ООО 40 ООО 45 ООО
Цена реализации, руб./л 60 90 80 70

Постоянные расходы управления и сбыта, руб. 360 ООО
Постоянные расходы при изготовле­ Группа А 160 ООО
нии группы продукции, руб. Группа Б 80 ООО
Сумма покрытия 500 ООО 900 ООО 430 ООО 270 ООО
Сумма покрытия всего 2 100 ООО
Постоянные затраты 1 130 ООО
Прибыль отчетного периода 970 ООО


1 а б л и ц а 7.2. Расчет переменной себестоимости и ставки покрытия одного гектолитра каждого сорта пива, руб.

6,00

7.50

15.50

29.00

6.00

5.00

40.00

30.00


6,00

8.50

13.50

28,00

5.00

4.00

37.00

43.00


5.00

7.50

12.50

25.00

6.00

4.00

35.00

25.00


5.00

10.00

15.00

30.00

7.00

3.00

40.00

50.00


Сырье и материалы

Заработная плата по изготовлению

Переменная часть производственных рас­ходов

Переменная часть затрат по изготовлению Переменная часть расходов по управлению Прямые расходы по сбыту Переменная себестоимость, руб./гкл Ставка покрытия, руб./гкл



Таблица 7.3. Финансовый результат продаж при одноступенчатом директ-косте, руб.
1 II III IV
Выручка 1 200 ООО 1 620 ООО 800 ООО 630 ООО
Переменные затраты, руб. 700 ООО 720 ООО 370 ООО 360 ООО
Сумма покрытия 500 ООО 900 ООО 430 ООО 270 ООО
Сумма покрытия всего 2 100 ООО
Постоянные затраты 1 130 ООО
Прибыль отчетного перио­ 970 ООО
да

Таблица 7.4. Финансовый результат продаж при многоступенчатом директ-косте, руб.
1 II III IV
Сумма покрытия 500 ООО 900 ООО 430 ООО 270 ООО
Постоянные затраты по изготовлению 200 ООО 150 ООО 100 ООО 80 ООО
Сумма покрытия по изделию на базе затрат по изготовлению 300 ООО 750 ООО 330 ООО 190 ООО
Сумма покрытия по группам изделий 1 050 ООО 520 ООО
Постоянные расходы группы изделий 160 ООО 80 ООО
Сумма покрытия группы 890 ООО 440 ООО
Итого 1 330 ООО
Постоянные затраты предприятия в це­лом 360 ООО
Прибыль отчетного периода 970 ООО


Из приведенного расчета видно, что конечный результат дея­тельности — прибыль от реализации продукции в отчетном перио­де и в простом (одноступенчатом), и развитом (многоступенчатом) директ-костинге одинаковая — 970 ООО руб. Но развитой директ- костинг позволяет выявить сумму покрытия по изделиям на базе затрат по изготовлению каждого изделия, а простой — в целом по производству и сбыту, поскольку постоянные расходы при разви­том директ-костинге учитывают по группам изделий, а при про­стом — в целом по предприятию.

Поэтому развитой директ-костинг информативнее для управ­ления, хотя и более трудоемок в расчетах.

Следует отметить, что совпадение итогов финансового резуль­тата продаж возможно лишь в разных вариантах директ-коста. В системах учета полной и сокращенной себестоимости оно дости­жимо только при отсутствии незавершенного производства и при стабильных остатках готовой продукции на складе на начало и ко­нец отчетного периода. Если запасы незавершенной и нереализо­ванной продукции увеличиваются, финансовый результат продаж, рассчитанный на основе директ-коста, будет ниже, чем при систе­ме полных затрат, и наоборот, при снижении запасов результат, полученный на основе учета переменных издержек, будет выше, чем определенный на базе учета полной себестоимости.

Применение системы директ-костинга с большей точностью и обоснованностью позволяет оценить степень рентабельности из­делий, полуфабрикатов, работ и услуг, чем при системе учета пол­ной себестоимости. При исчислении полных затрат по видам про­дукции неизбежно усреднение их себестоимости за счет примене­ния средних или средневзвешенных процентов накладных расходов, затрат будущих периодов, резервов предстоящих плате­жей, отклонений и т.п.

Используя систему директ-коста, предприятию не составляет труда определить, какие изделия или виды услуг вносят или могут внести наибольший вклад в маржинальный доход и соответствен­но в прибыль от реализации продукции. Причем это можно сде­лать до начала производства той или иной продукции, и если она нерентабельна или рентабельность очень низкая, не приступать к выпуску такой продукции или оказанию услуг.

Преимуществами директ-костинга по сравнению с системой нормативного учета полных (поглощенных) затрат являются:

1. Простота и, следовательно, меньшая трудоемкость расчета нормативов. Переменные расходы определяют как издержки про­изводства, зависящие от конструкции, состава, технологии изго­товления продукции, постоянные затраты рассчитывают как рас­ходы периода.

2. В системе учета полных затрат отклонения в расходах по об­служиванию производства и управлению зависят от степени за­грузки предприятия или его подразделений (объема продукции) и от уровня самих затрат. В системе директ-коста отклонения зави­сят только от уровня фактической величины косвенных расходов за отчетный период. Это повышает степень адресности и ответст­венности за отклонения. Подразделения предприятия, которые не могут повлиять на объем производства и продаж, не отвечают и за связанные с этим отклонения в расходах по обслуживанию произ­водства и управлению.

3. При использовании директ-костинга усиливаются возмож­ности контроля издержек предприятия: контроль переменных за­трат на основе норматива их величины на каждую единицу про­дукции более логичен и естествен, чем по другим критериям. При этом учитываются особенности каждого вида продукции и техно­логии ее производства. Контроль постоянных затрат с использова­нием нормативов, рассчитанных, главным образом, исходя из дли­тельности периода, также представляется более обоснованным, чем по другим критериям, поскольку они зависят в первую очередь от продолжительности отчетного периода.

4. В системе учета переменных издержек величина выручки (дохода) непосредственно сопоставляется и соотносится с объе­мом продаж. В системе учета полных затрат она сравнивается с объемом производства и продаж в течение отчетного периода. Из­менение количества запасов готовой продукции и незавершенного производства в этом случае влияет на величину прибыли, получен­ной в данном периоде. Если вся произведенная в этом периоде продукция реализована, обе системы дадут одинаковый конечный результат — прибыли или убытка. Директ-кост нацеливает пред­приятие на достижение максимально возможного уровня продаж, так как только в этом случае можно получить наибольшую при­быль. При учете полной себестоимости остатки незавершенного производства и нереализованной продукции — тоже актив, увели­чение которого положительно влияет на результаты хозяйство­вания.

5. Возможность расчета ставки покрытия (маржинального до­хода) по изделиям, товарам, услугам позволяет более оперативно и обоснованно корректировать цены и тем самым своевременно реа­гировать на изменение условий рынка, поведение покупателей, определять порог рентабельности продаж. Расчет цен и их измене­ние на базе полных затрат усредняет влияние рынка на цены и за­медляет реакцию продавца на рыночную ситуацию.

Директ-костинг как система измерения издержек предприятия имеет и определенные недостатки:

1. Она недостаточно полно и объективно характеризует реаль­ные затраты предприятия на производство и сбыт продукции. Ос­новное внимание уделяется прямым и переменным затратам, по­стоянная часть накладных расходов считается не столь важной, хотя именно здесь чаще всего кроются резервы снижения себе­стоимости и улучшения финансовых результатов деятельности предприятия.

2. Поскольку директ-кост имеет дело с альтернативами пред­стоящих расходов, они не отражаются в системе счетов бухгалтер­ского учета. Бухгалтерия и администрация предприятия в этом случае оценивают фактический эффект принятых решений путем сопоставления дифференцированных затрат и результатов и срав­нения полученных итогов с теми, что были раньше. При использо­вании директ-коста на практике необходимо иметь в виду, что в этой системе все активы, в том числе товарно-материальные запа­сы, также отражают только по величине прямых (переменных) за­трат. Поэтому его применение для составления финансовой отчет­ности западные фирмы согласовывают с налоговыми органами и отражают в описании содержания учетной политики.

3. Система учета полных (поглощенных) издержек капитализи­рует (т.е. откладывает) на счетах товарно-материальных ценностей постоянную часть накладных расходов до наступления периода, когда произведенная продукция будет реализована. Система ди­рект-коста отражает эту часть постоянных издержек в статьях рас­ходов того периода, когда они были произведены. Если предпри­ятие работало и не продало ни одной единицы продукции, при системе полного учета затрат оно будет иметь нулевую прибыль, при директ-костинге — убыток в сумме понесенных накладных расходов. Это может привести к появлению так называемых фик­тивных убытков для налогообложения, с чем налоговая служба ни­когда не согласится.

Уже отмечалось, что, поскольку при директ-косте запасы оце­ни на ют по величине только переменных затрат их формирования, и случае увеличения запасов готовой продукции на складах полу­чится меньшая сумма прибыли, а при уменьшении запасов — бо- исс высокий промежуточный результат. Это важно для управления экономикой предприятия, но, как правило, также не согласуется с I рсбованиями налогового законодательства.

В целом нельзя сказать, какая система измерения затрат лучше: каждая хороша для определенных целей.

Если предприятие хочет знать ожидаемые издержки при раз- мичных вариантах производства и сбыта и лучше управлять ими, целесообразнее применять систему директ-коста.

<< | >>
Источник: Ивашкевич В. Б.. Бухгалтерский управленческий учет : учебник. — 2-е изд., перераб. и'доп. — М. : Магистр : Инфра-М, — 576 с.. 2011

Еще по теме Варианты директ-коста:

  1. Отражение затрат и результатов деятельности в системах простого и развитого дирскт-коста Варианты директ-коста
  2. Глава 7. Измерение и оценка затрат на базе стандарт-коста и директ-коста
  3. Директ-кост и особенности его применения Понятие директ-костинга
  4. Понятие директ-костинга и его особенности Понятие директ-костинга
  5. История ставдарт-коста
  6. История стандарт-коста
  7. Понятие стандарт-коста
  8. Понятие стандарт-коста
  9. Контрольные вопросы, задания, тесты по директ-косту
  10. Отличия стандарт-коста и нормативного учета
  11. Отличия стандарт-коста и нормативного учета
  12. Преимущества директ-костинга
  13. Бачило С.В., Есинова И.В., Мишина Л.А.. Директ-маркетинг. М.: — 212 с., 2008
  14. Преимущества директ-костинга
  15. Возможности применения директ-костинга на российских предприятиях