Учет задолженности по полученным кредитам и займам

Согласно данному ПБУ 15/08 основная сумма долга по получен­ному кредиту (займу) учитывается организацией-заемщиком в соот­ветствии с условиями договора займа или кредитного договора в сум­ме фактически поступивших денежных средств или в стоимостной оценке других вещей, предусмотренной договором. Организация-за­емщик должна принимать к бухгалтерскому учету данную задолжен­ность в момент фактической передачи денег или других ценностей и отражать ее в составе кредиторской задолженности.

Различают долгосрочную и краткосрочную задолженность заем­щика по заемным средствам. Краткосрочной считается задолжен­ность по кредиту или займу, срок погашения которой не превышает 12 месяцев. Долгосрочной задолженностью считается соответственно задолженность, срок погашения которой превышает 12 месяцев.

Информация о состоянии краткосрочных кредитов и займов, по­лученных заемщиком, отражается с использованием счета 66 «Расче­ты по краткосрочным кредитам и займам».

Информация о состоянии долгосрочных кредитов и займов, по­лученных заемщиком, отражается на счете 67 «Расчеты по долгосроч­ным кредитам и займам».

В бухгалтерском учете суммы полученных краткосрочных или долгосрочных кредитов и займов отражаются по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам») в корреспонденции со счетами учета денежных средств или со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в момент их фактического получения.

Возврат организацией-заемщиком полученного от заимодавца кредита, займа, включая размещенные заемные обязательства, отра­жается в бухгалтерском учете заемщика как уменьшение (погашение) указанной кредиторской задолженности.

При погашении кредитов или займов на суммы погашаемых кре­дитов, займов дебетуются счета 66 «Краткосрочные кредиты и займы» или 67 «Долгосрочные кредиты и займы» в корреспонденции со сче­тами денежных средств (счета 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета»).

Следует иметь в виду, что сумма займа и сумма начисленных про­центов в учете должны отражаться обособленно. С этой целью к сче­там 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» целесообразно ввести субсчета следующим образом:

• 1 «Расчеты по выпущенным облигациям»;

• 2 «Расчеты по начисленным процентам».

Информация о размещенных заемных обязательствах (обеспечен­ных векселями или облигациями) учитывается на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долго­срочным кредитам и займам» отдельно как по кредитам и займам, по­лученным под обеспечение ценных бумаг.

Если облигации размещаются по цене, превышающей их номи­нальную стоимость, то делаются записи по дебету счета 51 «Расчет­ные счета» в корреспонденции со счетами 66 или 67 (по номинальной стоимости облигаций) и 98 «Доходы будущих периодов» (на сумму превышения цены размещения над номинальной стоимостью). Сум­ма, отнесенная на счет 98 «Доходы будущих периодов», списывается равномерно в течение срока обращения облигаций на счет 91 «Про­чие доходы». Если облигации размещаются по цене ниже их номи­нальной стоимости, то разница между ценой размещения и номи­нальной стоимостью доначисляется равномерно в течение срока об­ращения облигаций с кредита счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в дебет счета 91 «Прочие расходы».

В бухгалтерском учете операции по учету заемных средств отра­жаются следующими проводками:

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»

— получена краткосрочная ссуда банка в виде денежных средств;

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»

— получена долгосрочная ссуда банка в виде денежных средств.

Кредиты и займы, не оплаченные в срок, учитываются обособ­ленно.

Аналитический учет задолженности по полученным займам и кредитам ведется по видам займов и кредитам, кредитным организа­циям и другим заимодавцам.

В учетной политике организации могут быть предусмотрены:

• перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную задол­женность;

• учет заемных средств, срок погашения которых превышает 12 месяцев, до истечения указанного срока учитывать в составе долго­срочной задолженности.

В бухгалтерском учете операция по переводу долгосрочной задол­женности в краткосрочную отражается записью с кредита счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».

Краткосрочная и/или долгосрочная задолженность может быть срочной и/или просроченной.

Срочной задолженностью считается задолженность по получен­ным кредитам и займам, срок погашения которой по условиям дого­вора не наступил или продлен (пролонгирован) в установленном по­рядке.

Просроченной задолженностью считается задолженность по про­сроченным займам и кредитам с истекшим согласно условиям дого­вора сроком погашения.

Организация-заемщик по истечении срока платежа должна обеспе­чить перевод срочной задолженности в просроченную. Данный перевод задолженности осуществляется организацией-заемщиком в день, сле­дующий за днем, когда по условиям договора займа и/или кредита заем­щик должен был обеспечить возврат основной суммы долга.

ПБУ 15/08 устанавливает закрытый перечень затрат, связанных с получением и использованием займов и кредитов, который включает:

• проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам;

• проценты, дисконт по причитающимся к оплате векселям и об­лигациям;

• дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств.

К дополнительным затратам отнесены расходы, связанные с:

• оказанием заемщику юридических и консультационных услуг;

• оплатой налогов и сборов (в случаях, предусмотренных дейст­вующим законодательством);

• проведением экспертиз;

• потреблением услуг связи;

• иными затратами, непосредственно связанными с получением займов и кредитов, а также с размещением заемных обязательств.

В бухгалтерском учете дополнительные затраты относятся к опе­рационным расходам, учитываемым в том отчетном периоде, в кото­ром они были произведены.

Все затраты по полученным займам и кредитам признаются теку­щими расходами и относятся к тому периоду, в котором они произве­дены.

Включение данных расходов в текущие расходы осуществляется в сумме причитающихся платежей согласно заключенным договорам займа и кредитным договорам, независимо от того, в какой форме и когда фактически производятся указанные платежи.

Данные затраты по полученным займам и кредитам, включаемые в текущие расходы, являются операционными расходами и включа­ются в финансовый результат организации.

Исключением из данных правил являются затраты на обслужива­ние займов и кредитов, используемых для осуществления предвари­тельной оплаты, материально-производственных запасов, работ, ус­луг или выдачи авансов в счет их оплаты.

Облигации могут быть размещены по номинальной стоимости и стоимости, отличной от номинальной (по цене ниже номинала (с дисконтом или премией), а также по цене выше номинала).

Пример. Размещены облигации ОАО «Металлист» по открытой подписке 10 ООО облигаций по номинальной стоимости 1500 руб. за штуку сроком обращения 12 месяцев.

В бухгалтерском учете данные операции будут отражены следую­щим образом:

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 66-1 «Расчеты по выпущенным облигациям»

— 15 ООО ООО — на сумму денежных средств по номинальной стоимости, полученных от размещения и выпуска облигаций.

При размещении облигаций по цене ниже номинала (с дискон­том) следует руководствоваться п. 18 подп. «б», согласно которому причитающийся дисконт учитывается как прочие расходы, в тех от­четных периодах, к которым относятся данные расходы по начисле­нию процентов (дисконта), т. е. разница в течение срока обращения облигаций отражается по дебету счета 91/2 «Прочие расходы».

В данном случае заемщиком при формировании учетной полити­ки для целей бухгалтерского учета при начислении дисконта по обли­гациям может быть предусмотрен один из вариантов:

• отражать проценты (дисконт) в составе прочих расходов тех от­четных периодов, к которым относятся данные начисления;

• предварительно отражать проценты (дисконт) в составе расхо­дов будущих периодов посредством их равномерного (ежемесячного) включения в состав прочих расходов.

При размещении облигаций выше их номинальной стоимости разница отражается в составе прочих доходов на счете 98 «Доходы бу­дущих периодов» с последующим их списанием равномерно в тече­ние срока обращения облигаций на счет 91-1 «Прочие доходы».

У организаций, размещающих облигации, могут возникнуть рас­ходы, связанные с подготовкой ценных бумаг к выпуску.

Данные расходы в соответствии с п. И ПБУ 15/08 включаются в состав прочих расходов.

Структура расходов, связанных с исполнением долговых обяза­тельств, оформленных облигациями, представлена на рис. 11.1.

Операции по реализации ценных бумаг освобождаются от НДС в соответствии с подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ. При этом указанное осво-

Рис. 11.1. Структура расходов, связанных с исполнением долговых обязательств, оформленных облигациями

бождение не распространяется на посреднические услуги, связанные с реализацией ценных бумаг (п. 2 ст. 156 НК РФ). Таким образом, сумму НДС, уплаченную в составе комиссионного вознаграждения посредника, организация к налоговому вычету не принимает, а учи­тывает в составе расходов, принимаемых при исчислении налога на прибыль (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ).

11.2.