Учет расчетов при перемене лиц в обязательствах
Для последних организаций дебиторская задолженность, приобретенная («купленная») на основании уступки права требования, будет являться одним из видов финансовых вложений, учет которых подробно изложен в гл. 12.
Перемена лиц в обязательствах, в частности, уступка требования кредитором другому лицу, допускается, если она не противоречит закону, иным правовым актам или договору.
Отношения сторон по уступке права требования регламентируются гл. 24 «Перемена лиц в обязательстве» части первой ГК РФ.
Право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.
Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором.
Должник должен быть письменно уведомлен о состоявшемся переходе прав кредитора другому лицу. Если должник не был письменно уведомлен о состоявшемся переходе прав кредитора к другому лицу, новый кредитор рискует не получить сумму долга, если должник до предъявления требований нового кредитора исполнит свои обязательства перед первоначальным кредитором.
Если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права.
В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты.
Уступка требования, основанного на сделке, совершенной в простой письменной или нотариальной форме, должна быть совершена в соответствующей письменной форме.
Уступка требования по сделке, требующей государственной регистрации, должна быт= зарегистрирована в порядке, установленном для регистрации этой сделки, если иное не установлено законом.
Кредитор, уступивший требование другому лицу, обязан передать ему документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления требования.
К таким документам могут быть отнесены уведомление первоначального кредитора должнику об уступке права требования и подлинники первичных документов, подтверждающих задолженность, переданную новому кредитору.
Первоначальный кредитор, уступивший требование, отвечает перед новым кредитором за недействительность переданного ему требования, но не отвечает за неисполнение этого требования должником, кроме случая, когда первоначальный кредитор принял на себя поручительство за должника перед новым кредитором.
Передача права требования новому кредитору,, как правило, осуществляется на возмездной основе, т.е. путем продажи (реализации) дебиторской задолженности.
В соответствии с ПБУ 9/99 поступления от продажи иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, в том числе от продажи дебиторской задолженности, признаются операционными доходами.
Поступления, связанные с продажей дебиторской задолженности, отражаются в бухгалтерском учете организации по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-1 «Прочие доходы») в корреспонденции со счетами учета расчетов, например с дебетом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
В соответствии с ПБУ 10/99 расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции, являются операционными расходами. К таким расходам в первую очередь, относится стоимость требования (дебиторской задолженности).
В бухгалтерском учете списание стоимости требования (дебиторской задолженности) отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-2 «Прочие расходы») в корреспонденции с кредитом счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
Налоговые аспекты. Начиная с 1 января 2006 г. организация при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) должна начислить и по окончании отчетного периода уплатить в бюджет НДС, предъявленный покупателю товаров (работ, услуг).
Это обстоятельство вытекает из ст. 167 НК РФ, согласно которой с 1 января 2006 г. моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:
- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг);
- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).
В дальнейшем, при уступке требования другому лицу у организации, продающей товары, реализация которых подлежат налогообложению, снова возникает обязанность по исчислению и уплате в бюджет НДС.
Особенности определения налоговой базы по НДС при уступке требования установлены ст. 155 НК РФ.
При уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров, реализация которых подлежит налогообложению (не освобождаются от налогообложения в соответствии со ст. 149 НК РФ), или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона налоговая база по операциям реализации указанных товаров определяется в порядке, предусмотренном ст. 154 НК РФ.
При уступке требования, вытекающего из договора реализации товаров, реализация которых подлежит налогообложению, организация, продающая дебиторскую задолженность, должна начислить НДС с суммы самой дебиторской 'задолженности и с суммы ее превышения (при наличии такого превышения).
В случае продажи дебиторской задолженности по стоимости, меньшей самой суммы задолженности, НДС все равно должен начисляться полностью от всей суммы дебиторской задолженности.
При этом организация может произвести вычет суммы НДС, ранее предъявленной покупателю товаров (работ, услуг) и уплаченной в бюджет.
Если оплата по договору уступки права требования превышает дебиторскую задолженность, то такое превышение считается выручкой от реализации имущественных прав и оно должно учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Убытки по сделке уступки права требования согласно подп. 7 п. 2 ст. 265 НК РФ приравниваются к внереализационным расходам и учитываются при налогообложении прибыли в порядке, установленном ст. 279 НК РФ.
Пример 2. Допустим, что организация 1 (поставщик) в соответствии с договором поставки отгрузила организации 2 (покупатель) продукцию на сумму 236 ООО руб., включая НДС в сумме 36 ООО руб. НДС в сумме 36 ООО руб. был начислен и уплачен в бюджет.
Для целей налогообложения прибыли и НДС организация использует метод начисления (по отгрузке). Себестоимость отгруженной продукции составляла 180 ООО руб.
В установленный договором поставки срок оплата от покупателя не поступила, и поэтому поставщик заключил с организацией 3 (покупателем дебиторской задолженности) договор уступки права требования на сумму 247 800 руб.
В соответствии с указанным договором организация 3 на следующий день перечислила на расчетный счет организации 1 сумму в размере 247 800 руб.
№ п/п | Содержание хозяйственных операций | Корреспондирующие счета | rowspan=2 bgcolor=white>Сумма,||
Дебет | Кредит | |||
1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
Отражение в учете операций после отгрузки продукции | ||||
1 | Отражена продажная стоимость продукции, отгруженной организации 2 (включая НДС) | 62 | 90-1 | 236 000 |
2 | Отражена сумма НДС, предъявленная организации 2 (покупателю продукции) | 90-3 | 68-1 | 36 000 |
3 | Списана фактическая себестоимость отгруженной продукции | 90-2 | 43 | 180 000 |
4 | Отражен финансовый результат (прибыль) от продажи продукции (236 000 руб. - 36 000 руб. - 180 000 руб.) | 90-9 | 99 | 20 000 |
5 | Начислен налог на прибыль за отчетный период (20 000 руб. х 24%: 100%) | 99 | 68-2 | 4800 |
6 | Перечислен в бюджет НДС за отчетный период | 68-1 | 51 | 36 000 |
7 | Перечислен в бюджет налог на прибыль за отчетный период | 68-2 | 51 | 4800 |
Отражение в учете операций после уступки права требования | ||||
8 | Отражена продажа дебиторской задолженности организации 3 (включая НДС) | 76 | 91-1 | 247 800 |
9 | Отражена сумма НДС, предъявленная организации 3 (покупателю задолженности) | §1-2 | 68-1 | 37 800 |
10 | Списана дебиторская задолженность организации 2 (покупателя продукции) | 91-2 | 62 | 200 000 |
11 | Отражен финансовый результат (прибыль) от продажи дебиторской задолженности ( 247 800 руб.- 37 800 руб. - 200 000 руб.) | 91 -9 | 99 | 10000 |
12 | Отражено поступление денежных средств по договору уступки права требования от организации 3 (включая НДС) | 51 | 76 | 247 800 |
13 | Начислен налог на прибыль за отчетный период (10 000 руб. х 2 4% : 100%) | 99 | 68-2 | 2400 |
1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
14 | Предъявлен к вычету НДС, ранее начисленный при отгрузке продукции и уплаченный в бюджет | 68-1 | 62 | 36 ООО |
15 | Перечислен в бюджет НДС за отчетный месяц (37 800 руб. - 36 ООО руб.) | 68-1 | 51 | 1800 |
16 | Перечислен в бюджет налог на прибыль за отчетный месяц | 68-2 | 51 | 2400 |
Рассмотрим пример, когда уступка права требования осуществляется организацией, для .которой операции по реализации товаров не подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ.
При уступке требования, вытекающего из договора реализации товаров, реализация которых не подлежит налогообложению (освобождена от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ, организация, продающая дебиторскую задолженность, должна уплачивать НДС только с суммы превышения дебиторской задолженности (при наличии такого превышения).
Пример 3. Допустим, что организация 1 (поставщик) в соответствии с договором поставки отгрузила организации 2 (покупатель) продукцию, не облагаемую НДС, на сумму 200 000 руб. Для целей налогообложения организация использует метод начисления (по отгрузке). Себестоимость отгруженной продукции составляла 185 000 руб.
В установленный договором поставки срок оплата от покупателя не поступила, и поэтому поставщик заключил с организацией 3 договор уступки права требования дебиторской задолженности на сумму 223 600 руб.
В соответствии с указанным договором организация 3 на следующий день перечислила на расчетный счет организации 1 сумму в размере 223 600 руб.
№ п/п | Содержание хозяйственных операций | Корреспондирующие счета | Сумма, руб. | |
Дебет | Кредит | |||
1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
Отражение в учете операций после отгрузки продукции | ||||
1 | Отражена продажная стоимость продукции, отгруженной организации 2 (покупателю продукции) | 62 | 90-1 | 200 000 |
2 | Списана фактическая себестоимость отгруженной продукции | 90-2 | 43 | 185 000 |
3 | Отражен финансовый результат (прибыль) от продажи продукции (200 000 руб. -1 85 000 руб.) | 90-9 | 99 | 15 000 |
4 | Начислен налог на прибыль за отчетный период (15 000 руб. х 24% : 100%) | 99 | 68-2 | 3600 |
5 | Перечислен в бюджет налог на прибыль за отчетный период | 68-2 | 51 | 3600 |
Отражение в учете операций после уступки права требования | ||||
6 | Отражена продажа дебиторской задолженности организации | 76 | 91-1 | 223 600 |
7 | Списана дебиторская задолженность организации 2 (покупателя продукции) | 91-2 | 62 | 200 000 |
8 | Отражена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет [(223 600 руб. - 200 000 руб.) х 18%/118%] | 91-2 | 68-1 | 3600 |
9 | Отражен финансовый результат (прибыль) от продажи дебиторской задолженности ( 223 600 руб. - 200 000 руб. - 3600 руб.) | 91-9 | 99 | 20 000 |
1 | 2 | 3 | 4 | bgcolor=white>5|
10 | Отражено поступление денежных средств по договору уступки права требования от организации 3 (включая НДС) | 51 | 76 | 223 600 |
11 | Начислен налог на прибыль за отчетный период (20 ООО руб. х 24% : 100%) | 99 | 68-2 | 4800 |
12 | Перечислен в бюджет НДС за отчетный месяц | 68-1 | 51 | 3600 |
13 | Перечислен в бюджет налог на прибыль за отчетный месяц | 68-2 | 51 | 4800 |
Основными документами, подтверждающими указанные выше операции, являются до- ":зоры поставки продукции и накладные на отпуск продукции, договоры уступки требования (договоры цессии), акты приема-передачи документации, счета-фактуры и бухгалтерские справки-расчеты.
4.
Еще по теме Учет расчетов при перемене лиц в обязательствах:
- 3.4. Учет расчетов по обязательствам
- Синтетический учет текущих обязательств и расчетов
- Глава 13. УЧЕТ РАСЧЕТОВ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
- Глава 12. Учет текущих обязательств и расчетов
- Глава 12. УЧЕТ ТЕКУЩИХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ И РАСЧЕТОВ
- Глава 6. Учет текущих обязательств и расчетов
- 63. Множественность лиц в обязательстве
- § 4.2.3. Перемена лиц в обязательстве
- Изменения активов государства и их учет при расчете дефицита (бюджетирование капитала)
- Расчет обязательств банка по уплате процентов
- 2.1.3. Методы определения и расчета налоговых обязательств
- Принцип независимости исполнения обязательств банка по расчетам
- Понятие средств целевого финансирования источники, учет операций по их движению, последующий контроль за целевым использованием. Учет государственных субсидий. Учет средств, поступивших от других организаций и физических лиц безвозмездно
- 2.5.12. Учет расчетов с персоналом по оплате труда и расчетов по социальному страхованию и обеспечению