Учет прямых затрат в составе себестоимости продукции (работ, услуг)

Фактическая себестоимость материалов определяется исходя из затрат на их приобретение, включая оплату процентов за пользование кредитом, предоставленным поставщиком ресурсов, комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженческим организациям, стоимость услуг товарных бирж, таможенные пошлины, расходы на транспортировку и доставку, осуществ­ляемые силами сторонних организаций.

На предприятиях текущий учет материальных ценностей ведут по учет­ным ценам, по среднепокупным ценам, по плановой (нормативной) себес­тоимости и др. Отклонения фактической стоимости материалов от средней покупной цены или от плановой (нормативной) себестоимости учитывают на отдельных аналитических счетах по группам материалов.

Определение фактической себестоимости основных материалов, списыва­емых на носитель затрат, разрешено производить следующими методами: по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени закупок (ФИФО); по себестоимости последних по времени закупок (ЛИФО).

Оценка запасов методом ФИФО основана на допущении, что материаль­ные ресурсы используются в течение отчетного года в последовательности их закупки, т.е. ресурсы, первыми поступающие в производство (в торговле — в продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени заку­пок с учетом стоимости ценностей, числящихся на начало месяца. При при­менении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец отчетного периода, проводится по фактической себесто­имости последних по времени закупок, а в себестоимости реализованной про­дукции (работ, услуг) учитывается стоимость ранних по времени закупок.

Метод ЛИФО, в отличие от метода ФИФО, основан на том, что ресурсы, первыми поступающие в произюдство (продажу), должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности по времени закупок. При при­менении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец отчетного периода, проводится по фактической себестои­мости ранних по времени закупок, а в себестоимости реализованной продук­ции (работ, услуг) учитывается стоимость поздних по времени закупок.

Сущность трех названных методов иллюстрируется следующим примером.

Пример. На предприятии имеется информация об остатках, поступле­нии и расходе материалов в январе, представленная в табл. 3.7.

Необходимо оценить в денежном выражении расход материалов в 300 ед.

При использовании метода средней себестоимости предполагается, что себестоимость запасов равна средней стоимости запасов, имевшихся на начало учетного периода, и всех запасов, закупленных в этом периоде. Средняя стоимость единицы равна:

70 100 : 580 =120,86 руб.

Следовательно, стоимость запасов на 01.02 равна:

280 х 120,86 = 33 841,4 руб., а стоимость израсходованных в январе материалов составит:

300 х 120,86= 36 258,6 руб.

Более точные результаты можно получить тогда, когда средняя стоимость материалов будет пересчитываться после каждого нового поступления и по этой перманентной средней себестоимости оцениваться расход на конкрет­ную дату после следующего поступления.

Пусть, например, 07.01 было израсходовано материалов в количестве 50 ед., 16.01—Вколичестве 150 ед., наконец, 22.01 было потреблено 100 ед. материалов. Всего за январь израсходовано 300 ед. материалов. Получен­ную информацию и периодически выполняемые расчеты средней себестои­мости материалов сведем в табл. 3.8.

Сравнение двух вариантов позволяет заключить, что второй расчет, яв­ляясь более трудоемким, позволяет точнее оценить стоимость расхода и ко­нечных запасом материалов.

Согласно методу ФИФО себестоимость запасов, приобретаемых пер­выми, относится на запасы, списываемые в расход первыми. Так как в янва­ре размер расхода материалов составил 300 ед., они должны быть оценены следующим образом:

ЮОед.х 100= 10 000 руб.

100 ед. х 110= 11 000 руб.

100 ед. х 120 = 12 000 руб.

Итого: 33 000 руб.

Стоимость запасов на конец месяца составит:

70 100-33 000 = 37 100 руб.

Эта сумма может быть получена и иным образом:

120 ед. х 140= 16 800 руб. ПОед. х 130= 14 300 руб.

50 ед. х 120 = 6000 руб.

Итого: 37 100 руб.

Метод ЛИФО основан на том, что себестоимость запасов, приобретен­ных последними, устанавливается для запасов, которые списываются в рас­ход первыми, следовательно, себестоимость запасов, остающихся в нали­чии, определяется по себестоимости первых закупок.

Пользуясь этим методом, расход материалов в 300 ед. оценим следую­щим образом:

120 ед. х 140= 16 800 руб. ПОед. х 130 = 14 300 руб.

70 ед. х 120 = 8400 руб.

Итого: 39 500 руб.

Останутся на складе 280 ед. материалов по себестоимости первых закупок:

100 ед. х 100= 10 000 руб.

ЮОед. х 110 = 11 000 руб.

80 ед. х 120 = 9600 руб.

Итого: 30 600 руб., или 70 100 - 39 500 = 30 600 руб.

Пусть в январе выручка от продаж продукции предприятия составила 100 000 руб. Если условно допустить, что все отпущенные в производство материалы вошли в себестоимость реализованной в январе продукции, а дру­гие затраты произведены не были, то выйдем на показатели, приведенные в табл. 3.9.

Из этого можно сделать вывод, что в условиях инфляции с точки зрения налогообложения более предпочтительным оказывается метод ЛИФО. Выб­рав его для оценки материальных запасов, предприятие экономит на нало­гах на прибыль и на имущество, однако запасы при этом отражаются в нере­альной, заниженной оценке.

Применение метода ФИФО, напротив, дает предприятию максимально возможную величину чистого дохода, что делает его финансовую отчетность более привлекательной для внешних пользователей.

Наиболее близкие к реальной действительности результаты будут полу­чены при расчетах перманентной средней себестоимости запасов.

Выбранный метод для оценки израсходованных в производстве матери­алов предприятие описывает в своей учетной политике.

Сравнение результатов расчетов, выполненных методами средней себестоимости, ФИФО и ЛИФО, руб.

Распределение стоимости израсходованных материальных ресурсов на счета учета их использования производится исходя из средней стоимости единицы каждого их вида, определенной в рамках выбранного метода оцен­ки, и количества материалов, списанных в расход.

Необходимость выявления фактического расхода материалов по отдель­ным деталям и операциям ставит перед бухгалтером задачи как по улучше­нию документооборота по движению материалов, так и по организации са­мого учета расходования материалов в производстве. Сложность поставленной задачи заключается в том, что только при помощи четко отла­женного производственного учета можно оперативно выявить перерасход или экономию материалов.

Большое значение в организации учета использования материалов име­ет оформление первичных документов на отпуск их в производство. Наибо­лее распространенным является отпуск материалов в производство на ос­нове лимитных или лимитно-заборных карт. В них учитывают: вид операции, номер склада, отпускаемые материалы, цех-получатель, шифр затрат, но­менклатурный номер и наименование отпускаемых материалов, единицу измерения и лимит месячного расхода материалов, который исчисляют в соответствии с производственным планом на месяц и действующими нор­мами расхода. Для оформления замены материалов, при отпуске их сверх утвержденного лимита документы оформляются специальным образом (на­пример, с полосой по диагонали), с тем чтобы отметить факт отступления от установленного режима работы.

Лимит отпуска материалов может меняться. При этом возможно различное оформление: на одних предприятиях при уточнении лимита выписывается новая лимитная карта взамен старой, надр^та—отдается распоряжение об изменении лимита, которое в письменном виде прикладывается к соответствующей карте.

Отпуск в производство материалов, потребляемых эпизодически, офор­мляется требованиями.

Однако отпуск материалов в производство еще не означает их фактичес­кого потребления. Под фактическим расходом материалов понимается их дей­ствительное потребление в производстве на изготовление продукции, выпол­нение работ или оказание услуг, а также на цеховые и общезаводские нужды. При этом необходимо помнить, что отпуск материалов цеховым кладовым, являющимся самостоятельными учетными единицами, в переработку на сто­рону, переброска материалов на другие склады не является фактическим рас­ходованием материалов и рассматривается как их внутреннее перемещение.

Поэтому списание материалов на счета затрат осуществляется на осно­вании документа о расходе. На каждом предприятии определяется круг дол­жностных лиц, ответственных за использование материалов в производстве и оформление соответствующей документации.

Расход материалов, подвергающихся раскрою, оформляют раскройны­ми листами (или картами). Такие документы используются, например, на предприятиях швейной, обувной, кожевенной промышленности. В них ука­зывают количество поданного на рабочие места материала, количество из­готовленных годных полуфабрикатов, брака и образовавшихся при раскрое отходов, а также нормы расхода на один полуфабрикат. По результатам рас­кроя в листках или картах определяют отклонения от норм с указанием при­чин и виновников этих отклонений.

Для учета расходования материалов, не подвергающихся раскрою, со­ставляется карта учета использования материала. Она выписывается на каж­дое наименование материала и содержит информацию о движении матери­ала за отчетный период. На основании документов по учету выработки в карту вносят данные о наименовании, шифре и количестве изготовленных из данного материала изделий.

Общий фактический расход материала за отчетный период (первый элемент прямых расходов) определяется по формуле

где Рф — фактический расход материала за отчетный период, руб.;

0Нп — остаток материала на начало отчетного периода, руб.;

П — документально подтвержденное поступление материала в течение отчетного периода, руб.;

В — внутреннее перемещение материала в течение отчетного периода (возврат материала на склад, передача в другие цехи и т.п.), руб.;

Окп — остаток материала на конец отчетного периода, определяемый по данным инвентаризации, руб.

Фактический расход на каждое изделие определяют путем его распре­деления пропорционально нормативному расходу.

Результатом документального оформления движения и расходования основных материалов и выполненных расчетов становится проводка:

Д-т сч. 20 «Основное производство»

К-т сч. 10 «Материалы».

Вторым элементом прямыхрасходовявляется заработная плата основ­ных производственныхрабочих с соответствующими начислениями на нее.

Для расчета заработной платы работников, находящихся на повремен­ной оплате труда, используются данные табелей учета отработанного вре­мени. Обычно в табелях фиксируют лишь неявки на работу и все отклоне­ния от нормальной продолжительности рабочего дня. Неявки на работу (кроме выходных дней по графику и праздничных дней) должны быть под­тверждены документально (приказом или распоряжением на предоставле­ние отпуска, приказом на командировку, листками нетрудоспособности и т.п.). Преждевременный уход с работы и опоздание на работу отмечаются в табеле на основании служебных записок руководителей структурных под­разделений. В таком же порядке оформляются и прогулы. При этом лица, нарушившие дисциплину, обязаны в письменной форме представить адми­нистрации объяснение.

Привлечение работников к сверхурочным работам оформляется соот­ветствующими списками, утвержденными руководством предприятия.

В условиях сдельной формы оплаты труда могут применяться различ­ные системы учета выработки рабочих-сдельщиков, в частности система пооперационного учета выработки. Она предусматривает приемку, подсчет и фиксирование информации о выработке рабочего (или бригады рабочих) в первичных документах контролером ОТК или мастером после выполне­ния каждой операции.

В условиях мелкосерийного и индивидуального производства основным первичным документом по учету выработки является наряд на сдельную работу. В нем отражают задание, его выполнение, разряд работы, отрабо­танное время, расценку и сумму заработка по каждой операции. Возможно применение как разовых, так и накопительных нарядов, рассчитанных на фиксирование выработки рабочих в течение двух недель или за месяц.

В серийном производстве первичными документами для учета выработки рабочих являются маршрутные листы или карты. В них фиксируют запуск в производство и обработку партии заготовок в соответствии с установлен­ным технологическим процессом. Контроль за сохранностью и точностью обработки деталей осуществляется в процессе приемки работ ОТК после выполнения каждой операции. При передаче партии деталей из цеха в цех вместе с ними передается и маршрутный лист. При дроблении партии дета­лей выписываются новые маршрутные листы.

Маршрутные листы могут применяться и как самостоятельные доку­менты, и в сочетании с рапортами или отрывными талонами.

В массовых и крупносерийных производствах для определения выра­ботки каждого рабочего за смену или за расчетный период производится пооперационная перепись остатков не обработанных деталей или не собран­ных изделий на конец смены или расчетного периода. Выработка рабочих определяется как остаток деталей или заготовок на начало смены, увели­ченный на количество деталей, переданных на рабочее место за смену, ми­нус остаток не обработанных или не собранных деталей (заготовок) на ко­нец смены. Рассчитанная таким образом выработка каждого рабочего оформляется рапортами или ведомостями учета выработки.

После умножения сдельной расценки на фактически достигнутую вы­работку получают размер начисленной заработной платы рабочего-сдель- щика.

Подобным образом выполненные и оформленные расчеты позволяют в бухгалтерском учете составить следующую проводку:

Д-т сч. 20 «Основное производство»

К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Одновременно по установленным ставкам производятся расчеты отчис­лений от основной заработной платы в государственные внебюджетные фон­ды — социального, обязательного медицинского страхования, в Пенсион­ный фонд:

Д-т сч. 20 «Основное производство»

К-т сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

3.5.2.