УЧЕТ ПРОДАЖ ПРОДУКЦИИ (ТОВАРОВ) НА ЭКСПОРТ

В контрактах должны быть отражены цена продукции (товаров) и сумма контракта, условия и сроки поставки продукции (товаров), формы расчетов за продукцию (товары), ответственность сторон и др.

В контрактах необходимо зафиксировать переход права собственности на продавае­мые или приобретаемые товары.

Как правило, переход права собственности определяют как момент переходов рисков случайной гибели или утраты товаров.

Продукция (товары), подлежащая экспорту, как правило, доставляется покупателю морским или железнодорожным путем.

В первом случае отпуск продукции со склада для ее отправки в порт оформляется на­кладной, которая следует вместе с продукцией до порта.

При отправлении продукции из порта за границу составляется коносамент (документ, подтверждающий факт принятия продукции на борт судна). При этом дата составления коносамента считается датой поставки продукции.

При поставке продукции железнодорожным путем отправителю груза выдается квитан­ция железнодорожной накладной. На ее основании оформляются счет-фактура и расчет­ные документы, которые сдаются в банк и передаются покупателю.

При осуществлении экспорта товаров (продукции) они должны проходить таможенное оформление, которое производится в определенных для этого местах в регионе деятель­ности таможенного органа РФ, в котором находится отправитель продукции или его струк­турное подразделение.

При помещении товаров под таможенный режим экспорта декларантом представляют- := з таможенный орган, производящий таможенное оформление товаров, копии счетов- фактур, счетов-проформ, полученных организацией - собственником экспортируемых то- ззоов от продавца экспортируемых товаров с отметкой о регистрации данных копий в на­логовых органах по месту постановки на учет организаций - собственников экспортируемо-.

Копии указанных документов подписываются руководителем и главным бухгалтером собственника экспортируемых товаров и заверяются печатью организации.

В соответствии с Таможенным кодексом РФ при перемещении товаров (продукции) че­рез таможенную границу РФ уплачиваются следующие таможенные платежи и налоги:

- вывозная таможенная пошлина;

- ввозная таможенная пошлина;

- налог на добавленную стоимость, взимаемый при ввозе товаров на. таможенную- тер- ситориюРФ;

- акциз, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию РФ;

- таможенные сборы.

К таможенным сборам относятся таможенные сборы за таможенное оформление, "зможенные сборы за таможенное сопровождение и таможенные сборы за хранение.

Таможенный сбор - это платеж, уплата которого является одним из условий соверше- -ия таможенными органами действий, связанных с таможенным оформлением, хранением I сопровождением товаров.

В соответствии с гл. ЗЗ1 «Таможенные сборы» Таможенного кодекса таможенные сборы за таможенное оформление уплачиваются при декларировании товаров.

Экспорт товаров (продукции) осуществляется после уплаты вывозных таможенных по­шлин и таможенных сборов.

Ставки вывозных таможенных пошлин и перечень продукции (товаров), в отношении которой они применяются, устанавливаются Правительством РФ.

В РФ применяются следующие виды ставок таможенных пошлин:

- адвалорные ставки, начисляемые в процентах к таможенной стоимости облагаемых "сваров;

- специфические ставки, начисляемые в установленном размере за единицу облагае­мых товаров;

- комбинированные ставки, сочетающие оба названных вида таможенного обложения.

В соответствии с Таможенным кодексом при вывозе продукции (товаров) таможенные

пошлины должны быть уплачены не позднее дня подачи таможенной декларации.

Основой для исчисления таможенной пошлины является таможенная стоимость про­дукции (товаров), определяемая в соответствии с Законом РФ от 21.05.1993 № 5003-1 «О "эможенном тарифе» (с учетом последующих изменений и дополнений).

В соответствии со ст. 14 данного Закона порядок определения таможенной стоимости "сваров, вывозимых с таможенной территории РФ, устанавливается Правительством РФ.

Как правило, таможенная стоимость вывозимых товаров (продукции) определяется на сснове цены сделки, т.е. цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате при про­даже товаров (продукции) на экспорт.

В таможенную стоимость вывозимых товаров (продукции) могут включаться следующие эасходы, понесенные покупателем, но не включенные в фактически уплаченную или под­лежащую уплате цену сделки:

а) комиссионные и брокерские вознаграждения;

б) стоимость контейнеров и/или другой многооборотной тары, если в соответствии с то- зарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности она рассматривается как еди­ное целое с вывозимыми товарами;

в) стоимость упаковки, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке;

г) соответствующая часть стоимости следующих товаров и услуг, которые были предос­тавлены покупателем продавцу бесплатно или по сниженной цене для производства или продажи на экспорт вывозимых товаров:

- сырья, материалов, деталей, полуфабрикатов и других комплектующих изделий, яв­ляющихся составной частью вывозимых товаров;

- инструментов, штампов, форм и других подобных предметов, использованных при производстве вывозимых товаров;

- вспомогательных материалов, израсходованных при производстве вывозимых това­ров;

- инженерной проработке, опытно-конструкторских работ, дизайна, художественного оформления, эскизов и чертежей;

д) лицензионных и иных платежей за использование объектов интеллектуальной собст­венности, которые покупатель прямо или косвенно должен осуществить в качестве условия покупки вывозимых товаров;

е) поступающей продавцу прямо или косвенно части дохода от последующих перепро­даж, передачи или использования покупателем товаров после их вывоза с таможенной территории РФ;

ж) налогов (за исключением таможенных платежей, уплачиваемых при заявлении та­моженной стоимости), взимаемых на таможенной территории РФ, если в соответствии с налоговым законодательством или международными договорами РФ они не подлежат компенсации продавцу при вывозе товаров с таможенной территории РФ.

С 1 января 2005 г. таможенные пошлины не входят в перечень налогов и сборов, уста­новленный НК РФ.

Так как эти платежи носят неналоговый характер, то их не следует отражать на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Начисление вывозной таможенной пошлины отражается в бухгалтерском учете по де­бету счета 90 «Продажи» (субсчет 90-5 «Экспортные пошлины») в корреспонденции с кре­дитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (например, субсчет «Рас­четы по таможенным платежам»).

Оплата таможенных пошлин отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными деби­торами и кредиторами» в корреспонденции с кредитом счета 51 «Расчетные счета».

Что касается таможенных сборов, то в Таможенный кодекс РФ введена новая глава ЗЗ1 «Таможенные сборы», которая вступила в силу с 1 января 2005 г. и изменила ставки и ме­ханизм их уплаты.

С этого момента сборы за таможенное оформление должны уплачиваться в рублях до подачи таможенной декларации или одновременно с подачей таможенной декларации.

Ставки таможенных сборов за таможенное оформление устанавливаются Правитель­ством РФ. С 1 января 2005 г. новые ставки таможенных сборов за таможенной оформле­ние товаров установлены постановлением Правительства РФ от 28.12.2004 № 863.

Основой для исчисления таможенных сборов принята таможенная стоимость товаров.

В соответствии с указанным выше постановлением в общем случае минимальная став­ка таможенных сборов за таможенное оформление составляет 500 руб. (для товаров, та­моженная стоимость которых не превышает 200 тыс. руб. включительно), а максимальная ставка составляет 100 000 руб. (для товаров, таможенная стоимость которых превышает 30 млн. руб.).

Расходы организации по уплате таможенных сборов отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 44 «Расходы на продажу» в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расче­ты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по таможенным платежам») с последующим списанием с кредита счета 44 в дебет счета 90 «Продажи» (субсчет 90-2 «Себестоимость продаж»).

Оплата таможенных сборов отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными деби­торами и кредиторами» в корреспонденции с кредитом счета 51 «Расчетные счета».

При экспорте продукции выручка от ее продажи определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, и поэтому она после отгрузки учитывается по дебету счета 45 «Товары отгруженные» в корреспонденции со счетом 43 «Готовая продукция» (для товаров - со счетом 41 «Товары»).

При экспорте продукции организация может нести расходы, связанные с продажей про­дукции, которые учитываются на счете 44 «Расходы на продажу».

К таким расходам относятся услуги по транспортировке, погрузочно-разгрузочные рабо­ты, экспедирование продукции и др.

При переходе права собственности на продукцию к покупателю определяется финан­совый результат от продажи продукции с учетом того обстоятельства, что расчеты должны зестись как в рублях, так и в валюте платежа.

При экспорте продукции используются следующие формы безналичных расчетов:

- банковские переводы;

- расчеты по инкассо;

- расчеты аккредитивами;

- расчеты по открытому счету.

Формы безналичных расчетов организация выбирает самостоятельно и предусматри­вает в договорах (контрактах), заключаемых ими со своими контрагентами (формы безна­личных расчетов подробно изложены в гл. 3).

Экспортная валютная выручка, поступившая по любой из форм расчетов, зачисляется на транзитный валютный счет организации.

Согласно ст. 21 Федерального закона от 10.12.2003 № 173-ФЗ «О валютном регулирова­нии и валютном контроле» при поступлении экспортной валютной выручки организация обязана произвести обязательную продажу части валютной выручки на внутреннем валют­ном рынке РФ (данная статья действует до 1 января 2007 г.).

Перечень иностранной валюты, подлежащей обязательной продаже на внутреннем ва­лютном рынке РФ, приведен в приложении к Инструкции ЦБ России от 30.03.2004 № 111 -И.

Законом установлено, что обязательная продажа части валютной выручки юридических лиц - резидентов должна осуществляться в размере не более 30% суммы валютной вы­ручки, если иной размер не установлел ЦБ России.

Закон предоставляет ЦБ России право устанавливать иной размер обязательной про­дажи части валютной выручки, но не свыше 30% ее суммы. На момент издания данной книги указанной выше Инструкцией ЦБ России был установлен размер обязательной про­дажи части валютной выручки, равный 10% от суммы поступающей валютной выручки.

Обязательная продажа части валютной выручки организаций производится через упол­номоченные банки Центральному банку РФ по курсу иностранных валют к валюте РФ, складывающемуся на внутреннем валютном рынке РФ на день продажи.

Курсовые разницы, возникающие при продаже продукции на экспорт, учитываются в со­ставе внереализационных доходов или расходов на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Учет операций по обязательной продаже части валютной выручки и курсовых разниц ~одробно изложен в гл. 3.

Налоговые аспекты. Законодательно установлено, что операции по экспорту продук­ции подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.

С учетом международной практики о соблюдении при взимании НДС принципа страны назначения п. 1 ст. 164 НК РФ предусматривает налогообложение по налоговой ставке 0% сеализацию продукции (товаров), вывезенной в таможенном режиме экспорта при условии предоставления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Кроме того, при экспорте продукции услуги по транспортировке, погрузочно- оазгрузочные работы, экспедирование продукции и т.п. также облагаются налогом на до­бавленную стоимость по ставке 0%.

В то же время организация может произвести вычет (возмещение) НДС, уплаченного ею при приобретении материальных и иных ценностей, использованных при производстве продукции (товаров).

Вычет НДС отражается в бухгалтерском учете только после представления в налого­вые органы необходимых документов, подтверждающих реальный экспорт продукции.

Для подтверждения обоснованности применения организацией налоговой ставки 0% и вычета уплаченного НДС ею должны представляться в налоговые органы следующие до­кументы:

1) контракт (копия контракта) организации с иностранным лицом на поставку продукции за пределы таможенной территории РФ;

2) выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации указанной продукции иностранному лицу на счет организации (налогопла­тельщика) в российском банке;

3) грузовая таможенная декларация (или ее копия) с отметками российского таможен­ного органа, осуществившего выпуск продукции в режиме экспорта, и российского тамо­женного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска; через который продукция была вывезена за пределы таможенной территории РФ;

4) копии транспортных, товаросопроводительных и/или иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз продукции за пределы терри­тории РФ.

Основным документом, свидетельствующим о реальном экспорте продукции железно­дорожным или автомобильным транспортом, является грузовая таможенная декларация (далее - ГТД) с отметками российских таможенных органов.

При вывозе продукции судами через морские порты для Подтверждения ее вывоза за пределы таможенной территории РФ организацией в налоговые органы представляются следующие документы:

- копия поручения на отгрузку экспортируемых грузов с указанием порта разгрузки с отметкой «Погрузка разрешена» пограничной таможни РФ;

- копия коносамента, морской накладной или любого иного документа, подтверждаю­щего факт приема к перевозке экспортируемой продукции, в котором в графе «Порт раз­грузки» указано место, находящееся за пределами таможенной территории РФ.

При вывозе продукции воздушным транспортом для подтверждения ее вывоза за пре­делы таможенной территории РФ в налоговые органы организацией представляется копия международной авиационной грузовой накладной с указанием аэропорта разгрузки, нахо­дящегося за пределами таможенной территории РФ.

Указанные выше документы (их копии) представляются организациями для подтверж­дения обоснованности применения налоговой ставки 0% в срок не позднее 180 дней, счи­тая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта.

При экспорте продукции моментом определения налоговой базы по НДС является по­следний день месяца, в котором собран полный пакет указанных выше документов.

Указанные выше документы представляются организациями для обоснования приме­нения налоговой ставки 0% одновременно с представлением налоговой декларации.

При соблюдении всех условий общая схема учета экспортных операций по продаже го­товой продукции организацией-экспортером может быть отражена в бухгалтерском учете следующими проводками:

Если по истечении указанных 180 дней налогоплательщик не представил полный пакет указанных выше документов, проведенные операции по реализации продукции (товаров) подлежат налогообложению по ставкам соответственно 10% или 18%.

В последнем случае моментом определения налоговой базы по НДС будет являться Лата отгрузки продукции (товаров).

После истечения 180 дней исчисляемая по этим ставкам сумма НДС отражается по де­бету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет «НДС к возмещению») в коррес­понденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-1 «Расчеты по НДС»). При перечислении этой суммы НДС в бюджет в учете делается запись по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-1 «Расчеты по НДС») и кредиту счета 51 «Расчетные счета».

Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы требуемый пакет документов, обосновывающих применение налоговой ставки в размере 0%, уплачен­ные суммы НДС подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 НК РФ.

Суммы НДС, подлежащие возврату организации в соответствии со ст. 176 НК РФ, отра­жаются в бухгалтерском учете по дебету счета 51 «Расчетные счета» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет «НДС к возмещению»).

В случае если организация после 180 дней не сможет подтвердить обоснованность применения налоговой ставки в размере 0%, то суммы НДС, отраженные по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет «НДС к возмещению»), подлежат списанию в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Экспорт (импорт) продукции (товаров) может также осуществляться в рамках внешне­торговых бартерных сделок.

Внешнеторговые бартерные сделки совершаются в простой письменной форме путем заключения двустороннего договора мены.

Внешняя торговля товарами с использованием внешнеторговых бартерных сделок мо­жет осуществляться только при условии, что такими сделками предусмотрен обмен равно­ценными по стоимости товарами, а также обязанность соответствующей стороны оплатить разницу в их стоимости в случае, если такой сделкой предусматривается обмен неравно­ценными товарами.

В документе, оформляющем внешнеторговую бартерную сделку/должны указываться:

- дата заключения и номер внешнеторговой бартерной сделки;

- номенклатура, количество, качество, цена товара по каждой товарной позиции, сроки и условия экспорта, импорта товара.

При совершении бартерных сделок экспорт (импорт) продукции (товаров) может быть осуществлен только после оформления паспорта бартерной сделки, в котором в том числе указываются сведения о платежах с использованием денежных и/или иных платежных средств, в случае, если внешнеторговая бартерная сделка осуществляется с частичным использованием денежных и/или иных платежных средств.

Паспорт бартерной сделки - это документ контроля и учета бартерных сделок, со­вершаемых российскими лицами в соответствии с заключенными внешнеэкономическими договорами.

До осуществления экспорта товаров, работ, услуг, результатов интеллектуальной дея­тельности при совершении внешнеторговых бартерных сделок, до начала .таможенного оформления товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ в счет, исполнения бартерных сделок, российские лица обязаны оформить в соответствующем федеральном органе паспорт бартерной сделки.

Форма паспорта бартерной сделки и правила его оформления и учета приведены в приложениях 1 и 2 к Порядку оформления и учета паспортов бартерных сделок. Указан­ный Порядок утвержден Министерством финансов РФ 03.12.1996 № 01-14/197, МВЭС Рос­сии 03.12.1996 № 10-83/3225 и ГТК России 03.12.1996 № 01-23/21497.

Таможенное оформление товаров, перемещаемых через, таможенную границу РФ в счет исполнения бартерных сделок, осуществляется при условии представления в тамо­женные органы РФ паспорта внешнеторговой бартерной сделки.

При внешнеторговой бартерной сделке фактом поступления выручки от иностранного покупателя за отгруженную продукцию признается грузовая таможенная декларация, в которой имеется отметка таможенного органа о разрешении на выпуск в свободное об­ращение поступивших в обмен товаров.

Таким образом, вместо операции оплаты товаров в учете отражается операция по за­чету взаимной задолженности по бартерной операции.

Эта операция отражается в учете по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и под­рядчиками» и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Зачет взаимной задолженности осуществляется после выполнения обеими сторонами встречных обязательств по бартерной сделке.

При совершении бартерных сделок по работам, услугам и правам на результаты ин­теллектуальной деятельности необходимо представлять документы, указанные в Перечне документов, подтверждающих выполнение работ, предоставление услуг и прав на резуль­таты интеллектуальной деятельности при совершении внешнеторговых сделок. Данный Перечень утвержден МВЭС России 01.07.1997 № 10-83/2508, ГТК России 09.07.1997 № 01-23/13044, ВЭК России 03.07.1997 № 07-26/3628.

3.