Особенности оценки финансовых вложений

Под первоначальной стоимостью понимается сумма фактиче­ских затрат, связанных с приобретением.

В первоначальную стоимость включают следующие затраты:

• стоимость приобретения финансовых вложений;

• стоимость информационных и консультационных услуг;

• стоимость комиссионных вознаграждений посредника;

• иные затраты, связанные с приобретением финансовых вложений.

Если организацией произведены затраты по информационным и консультационным услугам, а финансовые вложения не приоб­ретены, то стоимость этих услуг включается в состав прочих рас­ходов организации и отражается записью с дебета субсчета 91-2 «Прочие расходы» в кредит счета 76 «Расчеты с разными дебито­рами и кредиторами».

Порядок формирования первоначальной стоимости финансо­вых вложений в виде ценных бумаг представлен в табл. 9.1.

В процессе хозяйственной деятельности финансовые вложе­ния могут изменять свою стоимость. Для целей последующей пе­реоценки они подразделяются на две группы:

1) финансовые вложения, по которым можно определить те­кущую рыночную стоимость;

2) финансовые вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется.

Финансовые вложения первой группы отражаются в бухгал­терской отчетности по текущей рыночной стоимости путем кор­ректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально. Возникающие разницы относятся на финансовые результаты, что отражается по дебету субсчета 91-2 «Прочие рас­ходы» или кредиту субсчета 91-1 «Прочие доходы».

Рассмотрим особенности переоценки финансовых вложений в виде ценных бумаг на конкретных примерах.

Пример 9.1

Организация «Импульс» имеет на балансе акции РАО «Газпром». По состоянию на 01.01 05 г. стоимость данных акций составляет 15 200 руб. Учетной политикой ОАО «Импульс» предусмотрена еже­месячная корректировка оценки финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость. По состоянию на

31.01.5 г. рыночная стоимость данных акций составляет 15 350руб.

По состоянию на 28 02 05 г. рынночная стоимость акций РАО «Газ­пром» составила 14 900 руб. В бухгалтерской отчетности по состоянию на 01 03 05 г. акции должны быть отражены по этой стоимости.

По состоянию на 01.02.05 г. данные активы должны быть отражены в отчетности по стоимости 15 350 руб. В бухгалтерском учете 31.01.05 г будет сделана запись:

Дебет 58-1 «Паи и акции»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— 150 руб. (15 350 руб - 15 200 руб.) — отражена дооценка финан­совых вложений вследствие повышения текущей рыночной стоимости.

28.02.5 г. организация произведет следующую корректировку: Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 58-1 «Паи и акции»

— 450 руб. (15 350 руб. - 14900 руб.) — произведена уценка финан­совых вложений вследствие снижения их текущей рыночной стоимости.

Финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, в бухгалтерской отчетности отражаются по первоначальной стоимости. По долговым ценным бумагам, по ко­торым не определяется текущая рыночная стоимость, разрешается разницу между первоначальной и номинальной стоимостью в тече­нии срока их обращения относить на финансовые результаты.

Пример 9.2

Организация ОАО «Импульс» приобрела облигации ОАО «Мостранс- газ». Фактическая стоимость приобретения облигаций — 8500руб. Номи­нальная стоимость приобретенных облигаций составляет 10000руб. Срок обращения облигаций — 6 месяцев. Учетной политикой ОАО «Импульс» предусмотрен способ оценки облигаций по номинальной стоимости.

На сумму фактической стоимости приобретения облигаций оформ­ляется следующая бухгалтерская запись:

Дебет 58-2 «Долговые ценные бумаги»

Кредит 51 «Расчетные счета»

— 8500 руб.

Ежемесячно разница между номинальной и первоначальной стоимо­стью приобретенных облигаций списывается пропорционально сроку их обращения:

Дебет 58-2 «Долговые ценные бумаги»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— 250 руб.

При наличии признаков обесценения финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, ор­

ганизация должна осуществить проверку наличия условий устой­чивого снижения стоимости этих финансовых вложений.

Согласно п. 37 ПБУ 19/02 устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:

1) на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;

2) в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;

3) на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в бу­дущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных вложений.

Если проверка на обесценение подтверждает устойчивое су­щественное снижение стоимости финансовых вложений, органи­зация образует резерв под обесценение финансовых вложений за счет финансовых результатов организации (в составе операцион­ных расходов). Учет резерва осуществляется на счете 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». Создание резерва отра­жается проводкой:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений».

В бухгалтерской отчетности стоимость таких финансовых вложений показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под обесценение.

Если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется повышение их расчетной стоимости, то сум­ма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложе­ний корректируется в сторону его уменьшения и увеличения фи­нансового результата (в составе операционных доходов):

Дебет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»

Кредит 91-1 «Прочие доходы».

Финансовые вложения могут выбывать в следующих случаях:

1) вследствие погашения по истечении срока обращения;

2) при продаже за плату на вторичном рынке;

3) при передаче в качестве вклада в уставный капитал;

4) при безвозмездной передаче;

5) при передаче в качестве расчетного средства за поставлен­ные ценности.

Выбытие финансовых вложений в бухгалтерском учете отра­жается на дату единовременного прекращения всех условий, опре­деленных ПБУ 19/02. При выбытии финансовых вложений, по ко­торым не определяется текущая рыночная стоимость, их стои­мость определяется одним из следующих способов:

1) по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтер­ского учета финансовых вложений;

2) по средней первоначальной стоимости;

3) по первоначальной стоимости первых по времени приобре­тения финансовых вложений (метод ФИФО).

Применение одного из методов предусматривается учетной политикой организации по определенной группе или виду финан­совых вложений.

Вклады в уставные (складочные) капиталы других организа­ций (за исключением акций акционерных обществ), предоставлен­ные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на ос­новании уступки права требования, оцениваются по первоначаль­ной стоимости каждой выбывающей из приведенных единиц бух­галтерского учета финансовых вложений.

При выбытии финансовых вложений, по которым определяет­ся текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется орга­низацией исходя из последней оценки.

9.1.