<<
>>

Проверка исчисления и уплаты налога на прибыль

Законодательные и нормативные акты:

• Налоговый кодекс РФ, часть I от 31.07.1998 г.;

• Налоговый кодекс РФ, часть II от 05.08.2000 г. (гл. 25);

• О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 г.

№ 1);

• Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных и полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (Постановление Правительства РФ от 08.02.2002 г. № 93);

• Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (Постановление Правительства РФ от 08.02.2002 г. № 92);

• Перечень иностранных и международных организаций, гранты которых не учитываются в целях налогообложения в доходах российских организаций - получателей грантов (Постановление Правительства РФ от 24.12.2002 г. № 923);

• Порядок утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов (Постановление Правительства РФ от 12.11.2002 г. № 814);

• Форма налоговой декларации по налогу на прибыль организации и порядок ее заполнения (Приказ Минфина РФ от 05.05.2008 г.

№ 54н);

• Форма заявления иностранной организации на возврат сумм налогов, удержанных у источника выплаты в Российской Федерации (Приказ МНС РФ

от 15.01.2002 г. № БГ-3-23/13);

• Инструкция по заполнению форм заявлений иностранной организации на возврат сумм налогов от источников в Российской Федерации (Приказ МНС РФ от 20.05.2002 г. № Б-3-23/259);

• Инструкция по заполнению налоговой декларации по налогу на прибыль иностранной организации (Приказ МНС РФ от 07.03.2002 г.

№ БГ-3-23/118);

• Форма налоговой декларации по налогу на прибыль иностранной организации (Приказ МНС РФ от 05.01.2004 г. № БГ-3-23/1);

• Форма налоговой декларации о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации и Инструкция по ее заполнению (Приказ МНС РФ №БГ-3-23/709@);

• Форма налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранными организациями доходов и удержанных налогов (Приказ МНС РФ от 14.04.2004 г. № САЭ-3-23/286@);

• Инструкция по заполнению формы налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранными организациям доходов и удержанных налогов (Приказ МНС РФ от 03.06.2002 г.

№ БГ-3-23/275);

• Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 (Приказ Минфина РФ от 19.11.2002 г.

№ 114н).

Перечень задач при проверке исчисления налога на прибыль весьма многообразен. В ходе проверки аудитор должен удостовериться:

• в установлении учетной политикой порядка ведения налогового учета;

• в полноте и правильности формирования доходов в соответствующих регистрах налогового учета;

• в полноте и правильности формирования расходов в соответствующих регистрах налогового учета;

• в экономической оправданности и документальной подтвержденности расходов;

• в обоснованности оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции;

• в правильности определения налоговой базы;

• в правильности переноса суммы убытка на будущее;

• в правильности исчисления и своевременность уплаты налога и авансовых платежей;

• в правильности заполнения и своевременность предоставления налоговой декларации;

• в ведении бухгалтерского учета расчетов по налогу на прибыль, соответствии его установленным требованиям;

• в наличии инвентаризации (сверки) расчетов по налогу на прибыль с налоговым органом.

Установление учетной политикой порядка ведения налогового учета. Организация обязана вести налоговый учет доходов и расходов для определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Согласно ст. 313 НК РФ организация вправе:

• вести самостоятельные регистры налогового учета;

• использовать для цели налогового учета регистры бухгалтерского учета, в случае необходимости дополнненные реквизитами.

Порядок ведения налогового учета должен быть установлен в учетной политике организации.

Источник информации: приказ об учетной политике.

Аудиторская процедура: просмотр этого документа.

Полнота и правильность формирования доходов в соответствующих регистрах налогового учета. Организация обязана для цели исчисления налога на прибыль формировать в соответствующих регистрах налогового учета следующие виды доходов:

• доходы от реализации;

• внереализационные доходы.

В составе доходов от реализации в налоговых регистрах согласно ст. 248, 249 НК РФ должна быть отражена выручка от реализации товаров, работ, услуг, имущества, имущественных прав. В составе внереализационных должны быть отражены доходы, указанные в перечне в ст. 250 НК РФ. Доходы, перечисленные в ст. 251 НК РФ, не должны учитываться при определении налоговой базы.

Порядок и момент признания доходов от реализации и внереализационных доходов должен соответствовать ст. 271, 316, 317 НК РФ. В случае если организация вправе применять кассовый метод налогового учета доходов и расходов (выручка от реализации без НДС не более одного миллиона в среднем за квартал в течение предыдущих четырех кварталов), порядок и момент признания доходов должны соответствовать ст. 273 НК РФ. Налоговый учет внереализационных доходов в виде процентов по долговым обязательствам (договорам займа, ценным бумагам и пр.) должен осуществляться с учетом особенностей, предусмотренных ст. 328 НК РФ. Источники информации:

• регистры налогового учета;

• первичные бухгалтерские документы.

Аудиторские процедуры: аналитические процедуры (например, сравнение отраженных в налоговом учете доходов с данными предыдущих периодов, среднеотраслевыми данными и др.), опрос, подтверждение, просмотр документов, сравнение документов.

Характерные ошибки:

• неполное отражение доходов в налоговом учете (например, неотражение в составе внереализационных доходов стоимости имущества (материалов и др.), полученного при ликвидации (демонтаже, разборке) основных средств; неотражение в составе внереализационных доходов кредиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек);

• несвоевременное признание доходов в налоговом учете (например, признание доходов в виде процентов по долговым обязательствам в момент их получения, а не на конец месяца (п. 4 ст. 328 НК РФ); признание доходов в виде штрафных санкций по договору в момент их получения, а не в момент

признания должником, либо в момент вступления в силу решения суда).

Полнота и правильность формирования расходов в соответствующих регистрах налогового учета. Организация для цели исчисления налога на прибыль должна формировать в регистрах налогового учета следующие виды расходов (ст. 252, 253 НК РФ):

• материальные расходы (ст. 254 НК РФ);

• расходы на оплату труда (ст. 255 НК РФ), в том числе расходы на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет (ст. 324 НК РФ); "

• суммы начисленной амортизации (ст. 256-259, 322 НК РФ);

• расходы на содержание, эксплуатацию, техническое обслуживание, поддержание в исправном состоянии, ремонт основных средств и иного имущества (ст. 260, 324 НК РФ);

• расходы на освоение природных ресурсов (ст. 261, 325 НК РФ);

• расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (ст. 262 НК РФ);

• расходы на обязательное и добровольное страхование (ст. 263 НК

РФ);

• расходы, связанные с реализацией имущества и товаров (ст. 268 НК РФ);

• прочие расходы (ст. 264 НК РФ), в том числе расходы на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию (ст. 267 НК РФ), долю убытка от реализации амортизируемого имущества (ст. 268 НК РФ);

• внереализационные расходы (ст. 265 НК РФ), в том числе расходы на формирование резерва по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ), расходы на оплату процентов по долговым обязательствам (ст. 269, 328 НК РФ).

При осуществлении расходов по перечню, приведенному в ст. 270 НК РФ, организация не вправе включать их в налоговые регистры для исчисления налога на прибыль.

Расходы должны признаваться в налоговом учете в порядке и в сроки, установленные ст. 272 (при методе начисления) и ст. 273 НК РФ (при кассовом

методе).

Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что указаны в проверке формирования доходов, а также инвентаризация (например, остатков незавершенного производства), осмотр и обследование (например, производственных участков, технологических цепочек), наблюдение (например, за технологическим процессом изготовления продукции), контрольные замеры (например, фактического расхода материалов), лабораторный контроль (например, соответствие свойств материалов установленным нормам), технологический контроль (например, осуществление контрольной операции).

Характерные ошибки:

• включение в налоговые регистры расходов, предусмотренных ст. 270 НК РФ (не учитываемых при исчислении налога на прибыль);

• невключение в налоговые регистры расходов, которые могут быть признаны для цели исчисления налога на прибыль.

Пример. Руководство организации выплатило работнику премию, не предусмотренную трудовым договором, коллективным договором, системным положением. Бухгалтер включил эту премию в налоговые расходы, что противоречит п. 21 ст. 270 НК РФ.

Пример. Организация осуществила расходы по страхованию гражданской ответственности за причинение вреда при эксплуатации АЗС, находящейся у нее на балансе. Бухгалтер не включил эти расходы в налоговый регистр, поскольку подобный вид страхования не содержится в перечне, приведенном в п. 1 ст. 263 НК РФ. Вместе с тем страхование гражданской ответственности при эксплуатации опасных производственных объектов является обязательным, поскольку установлено Федеральным законом «О промышленной безопасности опасных производственных объектов» от 21.07.1997 г. № 116-ФЗ. Если страховая организация вправе осуществлять подобный вид страхования и договор страхования соответствует требованиям указанного закона, данные расходы могут быть учтены при исчислении налога на прибыль в соответствии

с п. 2 ст. 263 НК РФ.

Экономическая оправданность и документальная подтвержденного» расходов. Согласно ст. 252 НК РФ организация вправе учитывать в целях исчисления налога на прибыль любые расходы (кроме перечисленных в ст. 270 НК РФ), произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, при условии, что расходы документально подтверждены и экономически оправданны.

Документально подтвержденными при этом признаются расходы, которые подтверждены первичными документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также документами, косвенно подтверждающими производственные расходы.

Экономически оправданными следует признать расходы, в отношении которых организация может предоставить обоснование, что осуществление их направлено на получение дохода, который не мог бы быть получен, если бы эти расходы не были осуществлены.

Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что и при проверке доходов.

Характерные ошибки:

• включение в налоговые регистры расходов, не подтвержденных документально (отсутствие актов выполненных работ; документов, подтверждающих факт оказания услуг, и пр.);

• включение в налоговые регистры расходов, не оправданных экономически (например, организация израсходовала на ремонт основного средства большую сумму, чем была бы израсходована при покупке аналогичного нового основного средства, и пр.).

Обоснованность оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции. Для цели исчисления налога на прибыль организация обязана все налоговые расходы, осуществляемые в течение отчетного периода, распределять на прямые и косвенные.

Организация, изготавливающая продукцию, выполняющая работы, оказывающая услуги, должна распределять расходы на прямые и косвенные в соответствии с порядком, установленным ст. 318 НК РФ.

Организация, осуществляющая оптовую и розничную торговлю, должна распределять расходы на прямые и косвенные согласно порядку, установленному ст. 320 НК РФ.

Косвенные расходы, осуществленные в течение отчетного периода, в конце его в полном объеме должны быть отнесены на уменьшение налогооблагаемой прибыли. Прямые расходы в конце отчетного периода должны быть распределены на сумму, относимую на уменьшение налогооблагаемой прибыли, и на суммы остатков незавершенного производства, готовой продукции на складе, отгруженной, но не реализованной продукции. Организация, изготавливающая продукцию, выполняющая работы, оказывающая услуги, должна распределять прямые расходы в соответствии с порядком, изложенным в ст. 319 НК РФ. Организация, осуществляющая оптовую и розничную торговлю, должна распределять прямые расходы согласно порядку, установленному ст. 320 НК РФ.

Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что и при проверке доходов.

Характерные ошибки:

• не соответствующее принципам учета распределение расходов на прямые и косвенные (отнесение к прямым расходам инструментов, приспособлений, спецодежды, топлива, энергии, заработной платы персонала, не участвующего в процессе производства, и пр.);

• неполное списание косвенных расходов в конце отчетного периода;

• несоответствующая ст. 319 и 320 НК РФ оценка остатков незавершенного производства, готовой продукции.

Правильность определения налоговой базы. Налоговая база (денежное выражение налогооблагаемой прибыли) должна определяться нарастающим итогом с начала года.

Организация должна определять налоговую базу в соответствии со ст. 274

и 315 НК РФ с учетом особенностей ее определения по следующим операциям:

• получение дивидендов (ст. 275 НК РФ);

• операции, осуществляемые обслуживающими производствами и хозяйствами (ст. 275 НК РФ);

• доверительное управление имуществом (ст. 276 НК РФ);

• передача имущества в уставный капитал (ст. 277 НК РФ);

• совместная деятельность (ст. 278 НК РФ);

• цессия (ст. 279 НК РФ);

• операции с ценными бумагами (ст. 280 - 282, 329 НК РФ);

• операции с амортизируемым имуществом (ст. 323 НК РФ);

• операции, осуществляемые иностранной организацией в Российской Федерации через постоянное представительство (ст. 306308 НК РФ);

• перечисление дохода российской организацией иностранной организации, не осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство (ст. 309 НК РФ).

Организация должна определять налоговую базу раздельно по операциям, облагаемым по разным ставкам, а также по операциям, по которым предусмотрен отличный от общего порядок расчета налоговой базы.

Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что и при проверке доходов.

Характерная ошибка: отсутствие раздельного расчета налоговой базы по операциям, облагаемым по ставке, отличной от 24%, или по операциям с особым порядком расчета налоговой базы (получение дивидендов, реализация амортизируемого имущества, деятельность обслуживающих производств и хозяйств, операции с ценными бумагами и пр.).

Правильность переноса суммы убытка на будущее. Полученный организацией убыток, если он исчислен в соответствии с установленными правилами налогового учета, может быть перенесен на будущее в течение 10 лет. При этом налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие сумму убытка, в течение всего срока переноса убытка. Источники информации

и аудиторские процедуры: те же, что и при проверке доходов.

Правильность исчисления и своевременность уплаты налога и авансовых платежей. Налог на прибыль должен быть исчислен от налоговой базы по следующим ставкам (ст. 284 НК РФ):

• 9% - при выплате дивидендов российской организации российской организацией, которая в этом случае должна действовать в качестве налогового агента; при получении дивидендов от иностранной организации;

• 15% - при выплате дивидендов иностранной организации российской организацией, которая в этом случае также должна действовать в качестве налогового агента;

• 15% - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, эмитированным после 20.01.1997 г.;

• 0% - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20.01.1997 г. включительно, процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 г. (эмитированным в качестве новации);

• 10% - при выплате доходов от использования содержания, фрахта судов, самолетов, наземных транспортных средств, контейнеров для осуществления международных перевозок иностранной организации российской организацией, действующей в качестве налогового агента;

• 20% - при выплате иных входящих в налоговую базу доходов (кроме указанных выше и дивидендов) иностранной организации российской организацией, действующей в качестве налогового агента;

• 24% - во всех остальных случаях (до 01.01.2009 г.). При этом 6,5% подлежит зачислению в федеральный бюджет, 17,5% - в бюджет субъекта Российской Федерации (законом субъекта Российской Федерации ставка может быть понижена до 13,5%).

С 2009 г. ставка налога на прибыль организаций равна 20% (п. 1 ст. 284 Кодекса), а не 24, как ранее. При этом 2% подлежит зачислению в федеральный бюджет, 18% - в бюджет субъекта Российской Федерации.

Налог на прибыль должен уплачиваться в течение отчетного года в виде ежемесячных и ежеквартальных авансовых платежей. Порядок исчисления авансовых платежей установлен ст. 286 НК РФ и по выбору организации, закрепленному в учетной политике, может осуществляться:

• исходя из налогооблагаемой прибыли, полученной за предыдущий квартал;

• исходя из налогооблагаемой прибыли, полученной за текущий месяц.

Авансовые платежи налога на прибыль должны уплачиваться (ст. 287 НК

РФ): ежемесячные - не позднее 28 числа текущего месяца, ежеквартальные - не позднее 28 числа месяца, следующего за текущим кварталом. Налог на прибыль по окончательному расчету должен быть уплачен не позднее 28 марта года, следующего за отчетным.

Российская организация, являющаяся источником дохода иностранной организации, должна в качестве налогового агента исчислить налог на прибыль в порядке, установленном ст. 310, 311 НК РФ, и уплатить его в федеральный бюджет одновременно с выплатой дохода (либо в валюте выплаты дохода, либо в рублях по курсу ЦБ РФ на день уплаты налога).

Организация, имеющая обособленные подразделения, должна осуществлять исчисление и уплату налога в соответствии с порядком, установленным ст. 288 НК РФ.

Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что и при проверке доходов.

Характерная ошибка: неправильное исчисление суммы авансовых

платежей.

Правильность заполнения и своевременность представления налоговой декларации. Согласно ст. 289 НК РФ организация, независимо от наличия у нее обязанности уплаты налога, должна представлять в налоговый орган по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения налоговые декларации.

Налоговые декларации должны представляться по итогам I квартала, полугодия, 9 месяцев (не позднее 28 числа месяца, следующего за соответствующим отчетным периодом), года (не позднее 28 марта следующего года).

Организация, осуществляющая исчисление и уплату авансовых платежей исходя из налогооблагаемой прибыли, полученной за текущий месяц, должна представлять налоговые декларации ежемесячно не позднее 28 числа следующего месяца.

Заполнение декларации должно осуществляться в соответствии с нормативными требованиями Минфина РФ.

Источники информации: налоговые декларации.

Аудиторская процедура: просмотр этих документов.

Характерная ошибка: несоответствующее требованиям Минфина РФ заполнение декларации (незаполнение отдельных граф, отражение данных не в тех графах и пр.).

Ведение бухгалтерского учета расчетов по налогу на прибыль, соответствие его установленным требованиям. Согласно ПБУ 18/02 Минфина РФ организация обязана формировать в бухгалтерском учете:

• прибыль по данным бухгалтерского учета (на счете 99);

• постоянные и временные разницы между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью (в аналитическом учете счетов учета активов и обязательств, в оценке которых возникли разницы);

• постоянные налоговые обязательства (на субсчете «Постоянные налоговые обязательства» счета 99);

• отложенные налоговые активы (на счете 09);

• отложенные налоговые обязательства (на счете 77);

• условный расход по налогу на прибыль (на субсчете «Условный расход по налогу на прибыль» счета 99).

В результате формирования в бухгалтерском учете указанных операций текущий налог на прибыль, отраженный на счете 68, должен соответствовать налогу на прибыль, приведенному в налоговой декларации.

Источники информации:

• обороты счета 09 «Отложенные налоговые активы»;

• обороты счета 77 «Отложенные налоговые обязательства»;

• обороты счета 99 «Прибыли и убытки», субсчета «Постоянное налоговое обязательство», «Условный расход по налогу на прибыль»;

• обороты счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»;

• ведомости аналитического учета активов и обязательств, по которым возникают постоянные и временные разницы;

• налоговая декларация.

Аудиторские процедуры: просмотр и сравнение документов.

Характерные ошибки: неотражение в бухгалтерском учете постоянных и временных разниц, отложенных налоговых активов и обязательств.

Наличие инвентаризации (сверки) расчетов по налогу на прибыль с налоговым органом. Инвентаризация расчетов с бюджетом по налогу на прибыль должна производиться в установленных Законом РФ «О бухгалтерском учете» случаях, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.

Источники информации: акт инвентаризации.

Аудиторская процедура: просмотр этого документа.

Характерная ошибка: отсутствие инвентаризации (сверки) расчетов с бюджетом по налогу на прибыль.

5.21.

<< | >>
Источник: Кочинев Ю.Ю.. Аудит. Теория и практика. 5-е изд. - СПб.: — 448с. 2010

Еще по теме Проверка исчисления и уплаты налога на прибыль:

  1. 6.3. Порядок исчисления и уплаты налога. Отчетность по налогу на прибыль
  2. Методика исчисления и уплаты налогов и сборов. Налог на прибыль организаций
  3. 10.2. Арбитражная практика по вопросам исчисления и уплаты налога на прибыль организаций
  4. Проверка исчисления и уплаты налога на имущество
  5. 23.2.3. Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на прибыль организаций
  6. 4.4. Ставки, порядок исчисления и сроки уплаты налога на прибыль
  7. § 4. особенности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций при выполнении соглашений
  8. МЕТОДИЧЕСКИЕ УКАЗАНИЯ К ЛАБОРАТОРНОЙ РАБОТЕ ПО ТЕМЕ «НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ: ОСОБЕННОСТИ ИСЧИСЛЕНИЯ И ПОРЯДОК УПЛАТЫ»
  9. Проверка исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость (НДС)
  10. Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на прибыль организаций при выполнении соглашений
  11. Статья 288.1. Особенности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций резидентами Особой экономической зоны в Калининградской области
  12. Статья 288.1. Особенности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций резидентами Особой экономической зоны в Калининградской области