Проверка исчисления и уплаты единого социального налога (ЕОИ) и страхового взноса в Пенсионный фонд РФ

• Налоговый кодекс РФ, часть I от 31.07.1998 г.;

• Налоговый кодекс РФ, часть II от 05.08.2000 г. (гл. 24);

• Перечень товаров, при реализации которых осуществляющие их организации не подлежат освобождению от уплаты единого социального налога (Постановление Правительства РФ от 22.11.2000 г.

• Форма налоговой декларации по единому социальному налогу для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, и порядок ее заполнения (Приказ Минфина РФ от 29.12.2007 г.

№ 163н);

• Форма расчета авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и рекомендации по ее заполнению (Приказ Минфина РФ от 24.03.2005 г. № 48н);

• Форма декларации по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование для лиц, производящих выплаты физическим лицам, и порядок ее заполнения (Приказ Минфина РФ от 27.02.2006 г. № 30н);

• Форма расчета авансовых платежей по единому социальному налогу и порядок ее заполнения (Приказ Минфина РФ от 09.02.2007 г.

• формы индивидуальных и сводных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) и порядок их заполнения (Приказ МНС от 27.07.2004 г. № САЭ-3-05/443);

• О мерах по организации индивидуального (персонифицированного) учета для целей государственного пенсионного страхования (Постановление Правительства РФ от 15.03.1997 г. № 318);

• формы документов индивидуального (персонифицированного) учета в системе государственного пенсионного страхования и инструкции по их заполнению (Постановление Правления ПФ РФ от 31.07.2006 г. № 192п);

• Федеральный закон «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» от 15.12.2001 г.

• Федеральный закон «О государственных пособиях гражданам, имеющих детей» от 19.05.1995 г. № 81-ФЗ;

• Федеральный закон «Об отдельных вопросах исчисления и выплаты пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам и размерах страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в 2006 году» от 22.12.2005 г.

№ 180-ФЗ;

• Федеральный закон «Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию» от 29.12.2006 г.

№ 255-ФЗ;

• Федеральный закон «Об обеспечениями пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях, применяющих специальные налоговые режимы» от 31.12.2002 г. № 190-ФЗ;

• Федеральный закон «О бюджете Фонда социального страхования РФ на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов» от 21.07.2007 г. № 183-ФЗ;

• Положение об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию (Постановление Правительства РФ от 15.06.2007 г. № 375);

• Положение о назначении и выплате государственных пособий гражданам, имеющим детей (Постановление Правительства РФ от 30.12.2006 г. № 865);

• Разъяснение о порядке назначения и выплаты ежемесячного пособия по уходу за ребенком (Приказ ФСС РФ от 13.04.2007 г.

№ 106);

• Положение о приобретении, распределении, выдаче путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление работников и членов их семей (Постановление Правительства РФ от 21.04.2001 г.

№ 309);

• Инструкция о порядке приобретения, распределения, выдачи и учета путевок на санаторно-курортное лечение и отдых за счет средств

государственного социального страхования (Постановление ФСС

РФ № 64 от 06.08.97 г.);

• Инструкция о порядке учета и расходования средств обязательного социального страхования (Постановление ФСС РФ от 09.03.2004 г.

№ 22);

• Форма расчетной ведомости по средствам фонда социального страхования РФ (Форма 4-ФСС РФ) (Постановление ФСС РФ от 22.12.2004 г. № 111);

• О пособиях по временной нетрудоспособности и по беременности и родам (Письмо ФСС РФ от 18.02.2002 г. № 02-18/05/1136).

Задачи проверки:

• полнота и правильность определения налоговой базы по ЕСН, обоснованность применения налоговых льгот;

• правильность исчисления ЕСН и страховых взносов в Пенсионный фонд (ПФ) РФ;

• обоснованность уменьшения ЕСН в части, уплачиваемой в Фонд социального страхования (ФСС) РФ, на суммы произведенных расходов;

• своевременность уплаты ЕСН и страховых взносов;

• правильность заполнения и своевременность предоставления деклараций по ЕСН и страховым взносам;

• своевременность предоставления отчета в ФСС РФ и сведений в ПФ РФ;

• ведение налогового учета ЕСН и страховых взносов;

• наличие инвентаризации (сверки) расчетов по ЕСН и страховым взносам с налоговым органом.

Полнота и правильность определения налоговой базы по ЕСН, обоснованность применения налоговых льгот. Налоговая база по ЕСН включает вознаграждения, начисленные организацией в пользу физических лиц по:

• трудовым договорам;

• гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (подряд, оказание услуг, перевозка, экспедирование, агентирование, комиссия, поручение, хранение и пр.), кроме ЕСН в части, подлежащей уплате в ФСС РФ;

• авторским договорам, если указанные вознаграждения в налоговом учете отнесены к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль. При этом следует иметь в виду, что расходы, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль, должны соответствовать ст. 270 НК РФ.

В налоговую базу должны быть включены вознаграждения, начисленные физическому лицу по перечисленным выше основаниям, независимо от формы выплаты вознаграждений (денежная, натуральная, зачет) и независимо от того, выплачено ли вознаграждение непосредственно физическому лицу или третьему лицу в его интересах.

Не считаются вознаграждениями и не подлежат включению в налоговую базу выплаты, перечисленные в ст. 238 НК РФ (государственные пособия, установленные законодательством РФ компенсации и пр.).

Освобождены от уплаты ЕСН организации, перечисленные в ст. 239 НК РФ (организации с сумм выплат, не превышающих 100 000 руб. в налоговый период на каждого работника, являющегося инвалидом I, II или III группы, общественные организации инвалидов и некоторые другие организации с сумм выплат, не превышающих 100 000 руб. в налоговый период на каждого работника).

Налоговая база должна определяться нарастающим итогом в течение налогового периода (года) по каждому физическому лицу, которому организация производила начисление вознаграждений.

Источники информации: карточка и ведомость аналитического учета по счету 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

Аудиторские процедуры: аналитические процедуры (сравнение налоговой базы, начисленной за различные периоды, и др.), опрос, просмотр документов.

Характерные ошибки при определении налоговой базы:

• невключение в налоговую базу денежных выплат работникам, предусмотренных трудовым договором (например, премий к юбилейным датам), поскольку ст. 270 НК РФ (п. 21) установлено, что в целях налогообложения прибыли не учитываются только вознаграждения, выплачиваемые помимо трудовых договоров;

• невключение в налоговую базу расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым или коллективным договором (например, оплата служебного питания работников предприятий общепита - кафе, ресторанов, столовых);

• невключение в налоговую базу выплат по гражданско-правовым договорам, предметом которых является оказание услуг.

Пример. Предприятие арендует у физического лица транспортное средство. Поскольку предметом договора аренды в данном случае является передача имущества в пользование, то предприятие обоснованно не включает арендную плату в налоговую базу по ЕСН. В другом случае предприятие заключает с физическим лицом договор аренды транспортного средства с экипажем. Предметом такого договора будет уже не только передача имущества, но и оказание услуг по его использованию. Если предприятие не будет в этом случае облагать оплату услуг по такому договору налогом, то налоговая база по ЕСН будет занижена.

Правильность исчисления ЕСН и страховых взносов в Пенсионный фонд РФ. Сумма ЕСН должна исчисляться отдельно в федеральный бюджет (максимальная ставка - 20% от налоговой базы), ФСС (максимальная ставка - 2,9%), Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - ФОМС (максимальная ставка - 1,1%), территориальный ФОМС (максимальная ставка - 2,0%). Если налоговая база на каждого отдельного работника, исчисленная нарастающим итогом с начала года, превышает 280 000 руб., то ЕСН должен исчисляться по регрессивной шкале ставок, установленной ст. 241 НК РФ.

Сумма ЕСН, исчисленная к уплате в федеральный бюджет, подлежит уменьшению на сумму начисленных организацией за тот же период страховых взносов в ПФ РФ (налоговый вычет). При этом базой для начисления страховых взносов в ПФ РФ является налоговая база по ЕСН, установленная ст. 237 НК РФ. Сумма примененного в отчетном (налоговом) периоде налогового вычета не может превышать сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период.

При этом в базу для начисления страховых взносов в ПФ РФ не включаются выплаты, вознаграждения иностранным работникам, имеющим статус временного пребывания.

Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что и в предыдущей задаче.

Характерные ошибки:

• неприменение регрессивной шкалы ставок ЕСН при выполнении условий, предусмотренных ст. 241 НК РФ (применение регрессивной шкалы ставок ЕСН является не правом, а обязанностью организации, и в связи с этим исчисление ЕСН по максимальной ставке вместо регрессивной будет приводить к занижению налогооблагаемой прибыли);

• необоснованное применение регрессивной шкалы;

• занижение ЕСН, уплачиваемого в федеральный бюджет, вследствие вычета начисленных, но не уплаченных в отчетном (налоговом) периоде страховых взносов в ПФ РФ.

Обоснованность уменьшения ЕСН в части, уплачиваемой в ФСС РФ, на суммы произведенных расходов. При исчислении ЕСН, причитающегося к уплате в ФСС РФ, организация вправе зачесть сумму следующих пособий и выплат своим работникам:

• пособие по временной нетрудоспособности;

• пособие по беременности и родам;

• пособие при рождении ребенка;

• пособие по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет;

• единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности;

• пособие при усыновлении ребенка;

• оплата дополнительных выходных дней по уходу за детьми-инвалидами;

• пособие при погребении;

• оплата стоимости путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление работников и их детей.

Пособие по временной нетрудоспособности вследствие болезни выдается работнику в размере от 60 до 100% от среднего заработка за последние 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления нетрудоспособности, в зависимости от продолжительности страхового стажа. Исчисление среднего заработка при этом осуществляется в порядке, установленном Правительством РФ в соответствии со ст. 14 Федерального закона № 255-ФЗ. Основанием для выплаты пособия по временной

нетрудоспособности является больничный лист, оформленный в установленном Минздравсоцразвития РФ порядке. Согласно федеральным законам № 255-ФЗ и № 234-ФЗ размер пособия по временной нетрудоспособности за полный календарный месяц не может быть менее 1 МРОТ и не может быть более суммы 17 250 руб. (до 01.01.2009 г.). Законом № 216-ФЗ установлен предельный размер пособия по временной нетрудоспособности: на 2009 г. - 18 720 руб., на 2010 г. - 20 030 и на 2011 г. - 21 390 руб.

Согласно Закону № 255-ФЗ первые два дня нетрудоспособности оплачиваются за счет организации, остальные дни - за счет ФСС.

Пособие по беременности и родам рассчитывается на основании больничного листа в порядке, аналогичном порядку расчета пособия по временной нетрудоспособности (отличие заключается в том, что пособие по беременности и родам выплачивается в размере 100% независимо от стажа работницы, а также в том, что оно не может быть более суммы 23 400 руб. за полный календарный месяц). Федеральным законом от 25.11.2008 г. № 216-ФЗ установлено, что максимальный размер пособия по беременности и родам на 2009 г. составит 25 390 руб., на следующие два года планируется устанавливать лимиты в 27 170 руб. на 2010 г. и в 29 020 руб. на 2011 г.

Пособие при рождении ребенка составляет 8000 руб., выплачивается в течение 6 месяцев со дня рождения ребенка отцу или матери в порядке, установленном Федеральным законом № 81-ФЗ.

Пособие по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет выплачивается лицу (матери, отцу, другому родственнику, опекуну), которое уходит в отпуск или переходит на неполный рабочий день для ухода за ребенком. Пособие составляет 40% среднего заработка за последние 12 месяцев, но не менее 1500 руб. по уходу за первым ребенком и не менее 3000 руб. по уходу за вторым и последующими детьми. Максимальный размер пособия за полный календарный месяц не может превышать 6000 руб.

Единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в ранние сроки беременности, составляет 300 руб. и выплачивается единовременно на основании справки из медицинского учреждения.

С 1 января 2008 г. один раз в год исходя из прогнозируемого уровня инфляции, установленного Федеральным законом «О федеральном бюджете» на соответствующий финансовый год и плановый период, индексируются:

• пособие по беременности и родам;

• единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности;

• единовременное пособие при рождении ребенка;

• пособие по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет.

Пособие при усыновлении ребенка составляет 8000 руб., выплачивается при усыновлении ребенка в возрасте до 3 месяцев усыновителю в порядке, установленном Федеральным законом № 81-ФЗ.

Оплата четырех дополнительных выходных дней в месяц по уходу за детьми-инвалидами производится одному из родителей в размере дневного заработка (за каждый дополнительный выходной). Размер дневного заработка определяется в соответствии с Постановлением Правительства РФ «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы» от 11.04.2003 г. № 213.

Пособие при погребении выплачивается лицу, понесшему расходы на погребение, в размере, равном стоимости услуг, но не выше 1000 руб.

Оплата (полная или частичная) стоимости путевок производится при направлении детей работников в загородные стационарные детские оздоровительные лагеря в период школьных каникул в пределах 24 дней, а также при направлении работников на долечивание в санаторно-курортных учреждениях Российской Федерации непосредственно после стационарного лечения.

Источники информации: карточка и ведомость аналитического учета по счету 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», расчеты бухгалтерии.

Аудиторские процедуры: аналитические процедуры, опрос, просмотр и сравнение документов, пересчет.

Своевременность уплаты ЕСН и страховых взносов. ЕСН и страховые взносы в ПФ РФ подлежат уплате в федеральный бюджет и соответствующие фонды в виде ежемесячных авансовых платежей. Уплата ЕСН и страховых взносов должна быть произведена не позднее 15 числа месяца, следующего за тем, по итогам которого были исчислены причитающиеся к уплате суммы ЕСН и страховых взносов.

Источники информации: карточка счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

Аудиторская процедура: просмотр этого документа.

Характерная ошибка: несвоевременная уплата ежемесячных авансовых платежей.

Правильность заполнения и своевременность представления деклараций по ЕСН и страховым взносам. Организация должна представлять в налоговый орган:

• расчет по авансовым платежам по ЕСН (в срок до 20 числа месяца, следующего за отчетным периодом - кварталом, полугодием, 9 месяцами);

• расчет по авансовым платежам по страховым взносам в ПФ РФ (в такие же сроки);

• налоговую декларацию по ЕСН (в срок до 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом - годом);

• декларацию по страховым взносам в ПФ РФ (в такой же срок).

Указанные расчеты и декларации должны быть оформлены и заполнены в

соответствии с требованиями Минфина РФ.

Источники информации: перечисленные выше расчеты и декларации. Аудиторская процедура: просмотр этих документов.

Своевременность предоставления отчета в ФСС РФ и сведений в ПФ РФ. Организация должна ежеквартально, не позднее 15 числа месяца, следующего за истекшим кварталом, представлять в региональное отделение ФСС РФ расчетную ведомость (форма 4-ФСС РФ). В расчетной ведомости подлежат отражению нарастающим итогом суммы начисленного за отчетный период ЕСН в части, подлежащей уплате в ФСС РФ, суммы произведенных расходов на цели государственного социального страхования, сумма к перечислению в ФСС РФ.

Организация обязана ежегодно в срок до 1 марта следующего года предоставлять в территориальный орган ПФ РФ индивидуальные сведения о трудовом стаже, заработке, доходе, начисленных страховых взносах в отношении каждого работника (форма СЗВ), а также представлять ведомость уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (форма АДВ), в которой подлежат отражению сведения о начисленных и уплаченных

страховых взносах, размер задолженности в ПФ РФ на начало и конец периода.

Источники информации: указанные выше ведомости и сведения.

Аудиторская процедура: просмотр этих документов.

Ведение налогового учета ЕСН и страховых взносов. Налоговый учет ЕСН и страховых взносов должен вестись в индивидуальных карточках учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного ЕСН, сумм налогового вычета. Индивидуальные карточки учета должны быть оформлены и заполнены в соответствии с порядком, установленным МНС РФ (Приказ от 27.07.2004 г. № САЭ-3-05/443).

Не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (годом), организация-налогоплательщик обязана предоставить в налоговый орган сведения по форме № 2-НДФЛ о доходах физических лиц и начисленном ЕСН.

Источники информации: указанные выше документы налогового учета.

Аудиторская процедура: просмотр документов.

Наличие инвентаризации (сверки) расчетов по ЕСН и страховым взносам с налоговым органом. Инвентаризация расчетов с бюджетом и соответствующими фондами по ЕСН и страховым взносам должна производиться в установленных Законом РФ «О бухгалтерском учете» случаях, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.

Источник информации: акт инвентаризации, аудиторская процедура: просмотр этого документа.

Характерная ошибка: отсутствие инвентаризации (сверки) расчетов с бюджетом и фондами по ЕСН и страховым взносам.

5.22.