Методика проведения аудиторских процедур
• запросы от проверяемой организации в регистрирующие органы о государственной регистрации контрагента и его постановке на налоговый учет'
• предоставление контрагентами предприятия заверенных копий учредительных документов, регистрационных свидетельств, лицензий, а также документов, подтверждающих полномочия лиц, подписывающих договоры и прочие документы, связанные с поставками товаров (выполнением работ, оказанием услуг);
• сличение подписей в докум ентах на поставку товаров (работ, услуг) с подписями в договорах, а при несовпадении — обеспечение наличия документов, подтверждающих полномочия лиц, подписывающих документы.
В том случае, если эти и другие мероприятия, направленные на оценку добросовестности контрагента, не проводятся, налоговые риски аудита резко возрастают. В этом случае аудитору следует назначить дополнительные процедуры и выборочно проверить правоспособность и достоверность регистрационных данных поставщиков и подрядчиков по наиболее крупным следкам, направив соответствующие запросы в налоговый орган.
Различаю т две группы договоров: с поставщиками и с подрядчиками.
1. Экспертиза договоров с поставщиками.
Договорами этой группы оформляют операции по поступлению на предприятие различ- нтх тов *рно-материальных ценностей и имущественных прав. в ходе проведения аудита аудитору надлежит убедиться в том, что форма заключенного договора полностью соответствует экономическому ' мыслу совершенной предприятием сделки. Кроме того, должна быть получена уверенность в том, что договор содержит все существенна ' условия и риск признания договора недействител ным отсутствует. Договоры с поставщиками отличает одна существенная особе шость: предмет этих договоров — приобретение ве щи или вещных прав, обладающих количественными и стоимостными хара леристиками. Проверка соблюдения этих договоров — дос аточ- но несложная процедура, так как здесь нужно всего лишь сверить данные количественного и стоимостного учета по приобретенным ценностям с условиями договора, подтвердив тем а мым ,акт совершения сделки. Как правило, договоры с поставщ* "ями проверяют, используя репрезентативную выборку, поскольку все они достаточно однотипны, и при проверке определенного количества отобранных договоров можно составить мнение обо всей проверяемой совокупности.2. Экспертиза договоров с подрядчиками. Гораздо более трудоемкая процедура — подтверждение фа т@ в .тполне.дия работ, оказания услуг по договорам с подрядчиками. Это связано с тем, что предметом названных договоров является выполнение определенной работы и сдача ее результатов заказчику. Некоторые виды работ и услуг при этом не имеют вещного выражения, и определить их содержание и полноту не всегда просто. Среди договоров данной группы наибольший риск с точки зрения аудита представляют договоры строительного подряда, а также договоры возмездного оказания услуг: реклама, маркетинговые исследования, консультационные, нотариальные, пожарные, охран* ые услуги и т.д. Как правило, все перечисленные услуги очень дороги, а риск того, что подтверждающие их совершение пе) вичные д ткументы (а для аудитора — аудиторские доказательства) некачественны, — очень велик.
Кроме того, здесь велика вероятность наличия фиктивных договоров, обеспечивающих фиктивн ые в ыплаты. Учитывая все эти факторы, аудитору следует очень ответственно подходить к правовой оценке договоров второй группы.При аудите следует применять либо сплошную проверку таких договоров, либо выборочную, обеспечивающую непревышение планируемого риска необнаружения. При необходимости аудитору следует привлечь к правовой экспертизе договоров эксперта, компетентного в юридических вопросах.
Iровег :а организации первичного учета расчетов с постав иками ч по
1. Проверка достоверности (полноты и точности) фактов оприходован^ товарно-материальных ценностей, принятия к учет' работ, услуг. Основная цель проверки — достижение уверенности в том, что на предприятии присутствует вся первичная документация по всем поступившим ценностям и всем оказанным услугам за отчетный период. Выборку на данном участке целесообразно осуществлять следующим образом: операции по поступлению товарноматериальных ценностей (ТМЦ) — выборка репрезентативная (осуществлять с помощью случайного или систематического отбора); операции по приобретению работ, услуг — выборка непредставительная (в зависимости от предмета договоров, их стоимости и прочих факторов). Проверяя полноту отражения приобретенных работ, услуг, аудитор может использовать информацию о типичном наборе услуг, предоставляемых проверяемой организации за определенный период, которую можно получить в устном опросе или используя учетные регистры за предыдущие периоды. Проводя эту процедуру, аудитору надлежит сверить данные первичных приходных документов с договорами на поставку с тем или и,ым поставщиком.
Затем необходимо проверить наличие счетов-фактур от поставщиков по каждой конкретной сделке (целесообразно использовать журнал регистрации счетов-фактур). После этого следует сверить данные указанных документов с данными складского учета или с информацией от бухгалтерии о принятых к учету работах, услугах.2. Проверка оперативности регистрации фактов поступления сырья и материалов, оказания услуг. Аудитор должен установить причины расхождений (если он I есть) между датами совершения хозяйственных операций (в отдельных случаях — датами поступления документов в организацию) и сроками их регистрации в учете, а также выяснить, имеют такие факты разовый или систематический характер. Беседуя с главным бухгалтером (его заместителем или работником отдела по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками), аудитор должен выяснить, каким образом и в какие сроки обрабатываются поступившие на предприятие документы, каковы основные каналы поступления документов, ведется ли их централизованная регистрация, осуществляются ли работы по истребованию документов в случае их отсутствия, некомплектности или некачественности и как в таких ситуациях происходит принятие к учету ТМЦ, работ, услуг. Также для целей настоящей процедуры аудитору будет полезно ознакомиться с перечнем постоянных и разовых контрагентов предприятия и документам последних уделить особое внимание.
3. Проверка законности первичной учетной документации. Проведение этой процедуры обязательно. Ее цель — получение достаточного количества доказательств того, что весь массив ПУД имеет юрид ческую силу (т.е. соблюдены все требования к офор ни шю до ументации). Аудитор полистно просматривает те документы, которые были отобраны им для проверки ранее (в соответствии с выбранными критериями). К проверке документации, оформляющей операции, по которым были обнаружены расхождения, следует подойти с особой тщательностью.
По результатам проведения данной процедуры аудитор должен выявить общий уровень соблюдения правил оформления документов по данному участку и, выявив нарушения, отразить их в акте проверки. Информация по тем операциям, де документов не удалось обнаружить либо они оформлены неверно (отдельные реквизиты отсутствуют, либо в документах и меются неоговоренные исправления), обязательно должна быть учтена в дальнейшем, при проверке их отражения на счета’ учета.
4. Проверка соблюдения гр фикс документооборота. Проверка проводится с целью установить наличие или отсутствие графика документооборота по операциям с поставщиками и подрядчиками и все ли первичные документы он включает. В ходе этой процедуры целесообразно заполнить табл. 21.5, чтобы проследить основные этапы документооборота всех первичных документов, участвующих в оформлении операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками.
При необходимости аудитор может также лично проследить за движением конкретного документа и исполнением сроков его создания и обрабо ки. По операциям, оформляемым документами, графики оборота которых не составлены или составлены только формально, есть риск того, что первичные документы:
• могут отсутствовать;
• м ’гут быт, утеряны;
• будут приняты к учету (т.е. проверены и обработаны) несвоевременно (например, в следующем отчетном периоде);
• содержат приписки (так как отсутствие контроля способствует п одобным ситуациям) и т.д.
Исходя из этого на документацию, на которую нет графиков документооборота или эти графики реально не используются, при проведении следующей процедуры аудитор должен обратить особое внимание.
До ку мент | Наличие графика доку менто оборота (+/-) | Используется ли унифицированная форма документа (+/-) | Источник получения документа {если документ для вас старт наш) | Время, необходимое для | Ваши дальнейшие действия с документом | Имеет ли место возвратное движение документа после обработки | ||||
создания докумен та | обра ботки доку мента | проверки доку мента | передача для дальнейшей обработки (укажите получателя) | подшивка в текущие дела | передача в архив | |||||
5. Проверка полноты и точности регистрации документа в учетных регистрах. Эта проверка нацелена на получение достаточного количества доказательств того, что при принятии документа к учету были соблюдены следующие принципы:
1) было достаточно оснований для регистрации документа в системе учета;
2) все документы, оформляющие проверяемые операции, зарегистрированы полностью;
3) все документы зарегистрированы своевремен о-
4) все документы зарегистрированы в соответству чи х данной хозяйственной операции учетных регистрах;
5) все документы отражены в соотве—твии с экономической сущностью операции и по всем документам проведен точный количественный и качественный перенос данных в систему учета;
6) документ принят к учету единож ы.
Выборка документов, проверяемых в рамках данной процедуры, должна проводиться с учетом результатов предшествующих процедур. Особо внимательно следует подойти:
• к документам, полученным от контрагента, добросовестность которого вызывает сомнение;
• к операциям, где отсутствуют либо первичные документы, либо определенные реквизиты в них;
• к документам, на которые не составлены графики документооборота.
6. Проверка организации хранения документов и организации доступа к первичной учетной документации. Цель проведения этой процедуры — уста, овить, г ,блюдены ли на предприятии правила хранения документации в процессе текущей деятельности и правила хранения до.ум, ттов в архиве предприятия. Если на предприятии нет четко установленного порядка хранения документации в период исполнения документов и в период хранения уже исполненных документов в архиве, возникает большой риск несанкционированного доступа к ПУД. Это, в свою очередь, может привести как к утере документов, так и к разного рода злоупотреблениям с ' ервичной 'четной документацией: припискам, исправлениям в документах, уничтожению или подлогу документов.
Все организации обязаны хранить первичную учетную докумен- таци[30] не менее пяти лет1. Соблюдение этого срока также на (лежит проверить в ходе проведения данной процедуры.
Источниками информации аудитору могут служить графики документооборота (где указаны сроки сдачи документов в архив), оформленные к передаче в архив и уже хранящиеся в архиве дела, акты о выделении документов к уничтожению. Кроме того, в ходе проверки может быть использована информация о наличии или отсутствии на предприятии системы паролей доступа к автоматизированным рабочим местам, на которых осуществляется создание и обработка документов данного раздела учета.
Сведения, полученные в ходе аудита организации первичного учета по этому разделу, используются для определения дальнейшей тактики проведения проверки учета расчетов с поставщик @ми и подрядчиками (глубины проверки бухгалтерского и налогового учета, определения объемов выборки на отдельных участках и способов отбора проверяемой совокупности).
Проверка состояния дебиторской и кредиторской задолженности.
1. Проверка реальности дебиторское и кре< 'торской задолженности. Цель процедуры — достижение уверенности в том, что задолженности контрагентов и задолженности перед контрагентами числятся на счетах учета в ре' льны- значениях. Наиболее эффективным способом проведения данной процедуры является инвентаризация расчетов. Учитт вая, то н а некоторых предприятиях инвентаризация расчетов проводится некачественно или не проводится вовсе, аудитор должен настоять на проведении этой процедуры. В ходе инвентаризации устанавливаются сроки возникновения задолженности, реальность ее погашения, тождественность расчетов с различными организациями, правильность и обоснованность числящихся по балансу сумм дебиторской и кредиторской задолженности, а также предъявлены ли иски на взыскание просроченной дебиторской задолженности. Инвентаризацию целесообразно проводить посредством запроса к контрагенту аудируемой организации о состоянии расчетов на определенную дату с приложением к запро 'у асшифровки задолженности. Запросы-подтверждения или акты сверок (обычно используют именно их) могут быть оформлены на бланке предприятия. Такой запрос отправляется поставщику или подрядчику в двух экземплярах, один из которых с одтвержде ной (или нет) суммой возвращается аудитору. Это одна из важнейших процедур аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками, так как операции с кредиторской задолженностью и погашением ее наличными и безналичными денежными средствами представляют возможность для мошенничества, растрат и искажений данных финансовой отчетности. Необходимо принимать во внимание это обстоятельство и знать типичные методы совершения сокрытия подобных действий.
Наиболее значительных размеров мошенничество может достигать при осуществлении как закупочных операций, так и операций по приобретению возмездных работ (услуг). Нарушения при этом могут быть как простыми, например, предъявление в качестве оправдательных документов накладных, актов и счетов фиктивных фи рм, что легко выявляется в ходе инвентаризации и св, юк дасче- тов, так и очень сложными, которые почти невозможно вскрыть при помощи аудиторской проверки, когда мошенничество осуществляется по взаимной договоренности должностных лиц обеих сторон сделки в целях обеспечения неверных денежных ыпт @т. Аудитору следует убедиться также в том, что за проверяемый период не было случаев перекрытия кредиторской задолженности перед одним контрагентом дебиторской задолженностью другого. Кроме того, суммы кредиторской задолженности с ис текшим сроком исковой давности должны быть своевременно списаны на прочие доходы организации.
2. Проверка правильности списания дебиторской и кредиторской задолженностей, безнадежных ко взысканию. Процедура проводится, если на предприятии происходили случаи списания дебиторской задолженности со счета 60 г виде аванс ,в выданных и кредиторской задолженности по по луче, ым ' оварам (работам, услугам). Проверке подлежат обороты по следующим счетам.
• В случае списания безнадежной ко взысканию дебиторской задолженности — по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» или дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспон енции с - счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Кроме того, надлежит проверить факт отражения списанных в качестве безнадежных ко взысканию сумм на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность ней межеспособных дебиторов». Списание долга вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в илае изменения имущественного положения должника.
• В случае списания безнадежной ко взысканию кредиторской задолженности — по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы».
Дебиторская и кредиторская задолженность, по которым тстек срок исковой давности (в общем случае 3 года), а также другие долги, нереальные ко взысканию, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменно1о обосн ования и приказа (распоряжения) руководителя о' гани- зации. При этом просроченная дебиторская задолженность относится на счет средств резерва сомнительных долгов либо на счет прочих доходов и расходов, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались (либо резерва недостаточно), а кредиторская — на счет прочих доходов и расходов.
Аудитору следует иметь в виду, что при списании задолженности в связи с истечением срока исковой давности началом течения срока исковой давности считается дата окончания срока исполнения обязательств должником.
По обязательствам, срок исполнения которых не определен либо определен моментом востребования, течение исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства. При этом необходимо учитывать, что течение срока исковой давности может прерываться неограниченное число раз, в то г числе в связи со следующими обстоятельствами:
• организация-кредитор подала иск о взыскании просроченной задолженности;
• должник каким-либо образом признал свой долг (подписан акт сверки расчетов, погашена часть долга, признана претензия и пр.)
В этих случаях срок исковой давности начинает течь заново со дня совершения любого из этих действий.
Аудитору необходимо учитывать, что действующим законодательством предусмотрено несколько оснований для списания безнадежной к взысканию задолженности, в числе которых истечение срока исковой давности, прекращение обязательства вследствие невозможности его исполнения, прекращение обязательства на основании акта государственного органа, ликвидация должника.
И в сл> ае ес ли безнадежная к взысканию задолженность списывается раньше истечения срока исковой давности, аудитору надлежит убедиться в наличии необходимых подтверждающих документов (постановление суда о признании должника неплатежеспособным, . ыписка из государственного реестра о ликвидации должника и др.).
Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете отдельных операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками.
1. Проверка расчетов по неотфактурованным поставкам. Цель процедуры — проверка отражения на счетах учета операций по получению товарно-материальных ценностей (ТМЦ) (работ, услуг) от сторонних организаций, не подтвержденных в течение определенного срока первичными документами. Отсутствие подтверждающих док- 'енто, выявляется в ходе проведения аудита системы горвич- ного учета по данному разделу. При проверке необходимо учиты- в. $ следующее:
• аналитический учет по счету 60 «Расчеты с постав щи @ми и подрядчиками» должен обеспечивать получение дан ных п ’ неотфактурованным поставкам;
• материальные ценности (работы, услуги) по неотфактурованным поставкам должны быть учтены по ценам и на условиях, предусмотренных договором.
Аудитору надлежит убедиться в том, что запросы в адрес контрагента о представлении документов по неотфактурованным поставкам осуществляются на предприятии в разумные сроки. По тем неотфактурованным поставкам, где подтвер гдаю. ” документы отсутствуют достаточно долгое время (имеется в иду, что на момент составления отчетов — налоговых и ф нансов ых — документы еще не поступили), аудитору надлежит убедиться в том, что входящий НДС по таким поставкам не был принят к возмещению. Если подтверждающие документы поступт ли и и. еются какие-либо расхождения в ценах и номенклатуре, аудитору следует проверить правильность корректировки сумм по соответствующим им позициям на счетах бухгалтерского учета (особое внимание уделить ТМЦ (работам, услугам), которые к моменту поступления документов уже были списаны на затраты щ веряемого периода). При этом следует учесть, что в случае, когда подтверждающие документы поступают в следующем отчетном периоде, суммы корректировки относятся на счета прочих доходов (расходов).
2. Проверка ра. іетов по векселям выданным. Если на предприятии практикуется проведение расчетов за поставленные материальные ценности (выполненные работы, оказанные услуги) собственными векселями, аудитору надлежит обратить внимание на следующие моменты:
• аналитический учет по счету 60 должен обеспечить возможность получения данных в разрезе поставщиков по выданным векселям, срок оплаты которых не наступил, по просроченным оплатой векселям, по начисленным вексельным процентам (д, жонту);
• по векселям, просроченным оплатой, с истекшим сроком ис- ковм і давности необходимо проверить своевременное В списания кредиторской задолженности на прочие доходы организации.
Если по выданному векселю предусмотрено начисление процентов (дисконта), то проверяющему необходимо учесть, что расходы в виде начисленных процентов (дисконта) включаются в состав
прочих доходов (счет 91) в тех отчетных периодах, в которых они были начислены, за исключением операций, когда выданный вексель связан с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционных активов. В этом случае суммы начисленных вексельных процентов (дисконта) включаются в стоимость инвестиционных активов до момента окончания их приобретения, сооружен ия и (или) изготовления.
3. Проверка расчетов по коммерческим кредитам. Если с передачей в собственность другой стороне товаров (работ, услуг) предусматривается предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты т оваров (работ, услуг), то эти операции должны быть оформлены договорами коммерческого кредита.
Если материальные ценности поступили на условиях коммерческого кредита, аудитору следует иметь в виду, что:
• аналитический учет по счету 60 олжен беспечить возможность получения данных в разрезе поставщиков по выданным и полученным коммерческ м кред там;
• проценты, причитающиеся к уплате по договору коммерческого кредита при предоставлении отсрочки и рассрочки по оплате за товары (работы, услуги), включаются в стоимость товаров, а также принятых работ и услуг, если эти проценты начислены до при^яти ■ товаров (работ, услуг) к учету. После этой даты проценты учитываются в составе прочих расходов. Если договор коммерческого кредита связан с приобретением инвестиционных активов, то проценты включаются в стоимость такого актива до принятия объекта основного средства к учету (на счете 01). После этого момента проценты также включаются в состав прочих расходов;
• при отражении процентов, предусмотренных договором коммерческого кредита, необходимо учитывать, что задолженность перед поставщиками (подрядчиками) должна быть показана с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов;
• проценты, причитающиеся к получению по договору коммерческого кредита при авансировании или предварительной оплате поставок, включаются в состав прочих доходов организации Они начисляются в соответствии с условиями ' оговора по итогам каждого отчетного периода (месяца или варта- ла) и должны быть отражены на счете расчетов с поставщиком (подрядчиком) обособленно.
4. Проверка расчетов по претензиям. Если счет поставщика оплачен до поступления ТМЦ (оказания работ, выполнения услуг),
а І0 ' при.мке на склад обнаружились недостача ТМЦ прот в от- фактуро анного количества либо несоответствие принятых тмц (работ, услуг) по ценам, качеству, номенклатуре против оговоренных в договоре величин, поставщикам предъявляется претензия. На неудовлетворенные претензии поставщику должен быть предъявлен иск. При проверке таких операций аудитор должен обратить вни- м ание на следующие моменты:
• если брак выявлен при приемке товара, то брак' в. ный товар учитывается на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение», а при возврате поставщику стоимость бракованного товара списывается с забалансового учета;
• в случае если брак обнаружен после принятия товара к учету, то предъявленная поставщику претензия учитывается на счете 76 «Расчеты с разными дебитора и и , аедиторами» субсчет «Расчеты по претензиям»;
• претензия должна быть предъявлена поставщику своевременно (в противном случае суд может отказать в удовлетворении иска);
• пакет документов, прило женных к претензии и исковым заявлениям, должен быть доказательным. В частности, здесь должны присутствовать как минимум претензионный расчет, коммерческий акт об установленном расхождении в количестве и качестве при приеме ТМЦ (в качестве при приемке выполненных работ, оказанных услуг), претензионное удостоверение о полномочии участников количественной и качественной выбраковки, документы, подтверждающие произведенные расходы, стоимость которых возмещается за счет поставщика.
5. Проверка уче,@ курсо ,ых разниц. Если у проверяемого предприятия есть по - вщики-нерезиденты, а также если расчеты между контрагентами-резидентами проводятся в рублях, а в договоре сумма указана в иностранной валюте или в условных единицах, в учете возникают курсовые разницы. При проверке аудитор должен убедиться в правильности расчета курсовых разниц, отнесенных на прочие доходы и расходы организации. В соответствии с п. 7 ПБУ 3/2006 пересчет проводится по курсу Центробанка России, действующему н@ дату сове, иения операции в иностранной валюте (при импорте ТМЦ — на дату перехода права собственности на импортированное и 'ущество , при импорте услуг — на дату фактического потре ления услуги), а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчет- н. 'ти. курсовые разницы подлежат отражению на счете °1 «П очие доходы и расходы» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (по дебету счета 91 — если курсовая разница положительная, по кредиту — если отрицательная).
Вместе с тем необходимо учитывать, что по выданным авансам или перечисленному задатку пересчет стоимости в связи с изменением курса валюты на дату совершения операции или на отчетную дату те производится. Таким образом, при перечислении по т@в- щику (подрядчику) 100% предоплаты стоимость приобретаемого актива будет отражена в рублях по курсу, действующему на дату перечисления предоплаты. При перечислении частичной оплаты стоимость актива в части аванса будет признаваться в бухгалтерском учете по курсу, действующему на дату перечисления аванса, а часть актива, оставшаяся неоплаченной, — по курсу на дату совершения операции, в результате которой актив принимается к учету.
Проверка соответствия данных аналитического учета расчетов с поставщиками и подрядчиками данным сводного (синтетического) учета.
1. Проверка соответствия данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетичес ого учг'а. В ходе проведения этой процедуры проверяются полнота и достоверность отражения на счетах синтетического учета расчетов с поставщиками и подрядчиками. Аудитору необходимо сверить методом пересчета итоговые данные по регистрам аналитического учета с суммами, отраженными на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и на субсчетах к этому счету. В частности, при ведении учета с использованием журнала-ордег а № 6 итоговые данные должны совпадать с оборотами и остатками по счету 60, при этом ведомость учета неотфактурованных поставок (ф. № 6-с), ведомость учета материалов в пути (ф. № 6а-с) должны в сумме соответствовать одноименным субсчетам к счету 60. При автоматизированном способе ведения учета (конечно, есл автоматизация комплексная) необходимость в данной процедуре отпадает, так как все сводные (синтетические) регистры формируются автоматически на основании однократно введенной первичной информации.
2. Проверка правильности отражения в отчетности итоговых данных по расчетам с поставщиками и подрядчиками. Основная цель проверки — определение достоверности сумм кредиторской и дебиторской задолженности в части расчетов с поставщиками и подрядчиками, отраженных в отчетности аудируемого предприятия. Проверяются бухгалтерский баланс (в части статей актива «Авансы выданные» и статей пассива «Поставщики и подрядчики», «Векселя к уплате») и приложение к бухгалтерскому балансу (в части нали- ч я на начало и конец года отдельных видов дебиторской и . реди- торской задолженности). Основные нарушения при отражении сумм дебиторской и кредиторской задолженности в отчетности — зачет различных статей задолженности между собой (так называе
мое «свор, швание» задолженности), отсутствие пересчета к реди- торской задолженности в иностранной валюте на отчетную дату, отражение кредиторской задолженности перед поставщиками и подрядчиками без учета причитающихся к уплате процентов (в случае
в. дачи процентного (дисконтного) векселя или при закл ючени и договора коммерческого кредита). В ходе проверки аудитору следует убедиться, что суммы, отраженные в активе, пассиве баланса и в приложении к бухгалтерскому балансу, соответствуют остаткам дебиторской и кредиторской задолженности на соответствующих счетах бухгалтерского учета.
Проверка организации налогового учета по расчетам с поставщиками и подрядчиками.
1. Проверка налогового учета процентов по векселям и коммерческим кредитам. Если кредиторская задолженность обеспечена векселем и предусматривает уплату поставщику определенного процента (дисконта), необходимо обратить вни мание на учет процентов по этим обязательствам в целях налогообложения. В настоящее время проценты по долговым обязательствам признаются расходом организации в целях налогообложения при соблюдении следующих условий (подп. 2 п. 1 ст. 65 и п. 1 ст. 269 НК РФ):
• расходом признаются проценты, начисленные за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения ценных бумаг у третьих лиц);
• размер начисленных по долговому обязательству процентов существенно Долее 'м на 20% в ту или иную сторону) не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же отчетном периоде на сопоставимых условиях. Если долговые обязательства, выданные в том же отчетном периоде на сопоставимых условиях, отсутствуют, то предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефи- нансир. ’ания Центрального банка РФ, увеличенной на 10% (когда долговое обязательство выражено в рублях) и равной 15% 0 о долговым обязательствам в иностранной валюте). В период с 1 августа по 31 декабря 2009 г. предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центробанка России, увеличенной в два раза (по долговым обязательствам в рублях) и равно 22% (по долговым обязательствам в иностранной валюте).
Кроме того, аудитору следует помнить, что в налоговом учете проценты по заемным средствам, связанным с приобретением ценностей, отражаются в составе внереализационных расходов, тогда как в бухгалтерском учете проценты по заемным средствам включаются в состав прочих расходов только после принятия ценностей к уче у. До этого момента проценты по заемным средства м в лю- чаются в стоимость приобретаемых ценностей.
Проверяющий должен также учесть, что, поскольку по правилам бухгалтерского учета сумма процентов (дисконта) включается в состав прочих расходов полностью, а в целях налогового учета эти расходы нормируются, в учете возможно возникновение постоянных налоговых разниц.
2. Проверка учета налога на добавленную стоимость. Суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), подежа’ вычету из общей суммы исчисленного к уплате налога на добавленную стоимость и отражаются на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».
Предприятие вправе произвести налоговые вычеты, если:
• товар (работа, услуга) принят к учету -
• товар (работа, услуга) фактически оплачен, что подтверждается первичными документами;
• на приобретенный товар (работу, услугу) имеется выписанный в установлен’ ом Налоговым кодексом РФ порядке счет- фактура.
Начиная с 2009 г. в НК РФ внесена поправка, которая предусматривает еще одно основание для принятия НДС к вычету, — перечисление в ад! ес постаг щика (подрядчика) аванса в счет предстоящих поставок. При этом вычеты производятся на основании следующих документов:
• счета-фактуры, выставленного поставщиком (подрядчиком) при получении аванса;
• документа, подтверждающего фактическое перечисление предоплаты;
• договора, предусматривающего перечисление аванса.
При про ерке учета НДС по приобретенным ценностям (работам, услугам) аудитору следует учесть следующее:
1) счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением уста овл' нного НК РФ порядка (несоблюдение обязательны х реквизитов, отсутствие подписей ответственных лиц), не могут служить основанием для принятия НДС к возмещению;
2) составление счетов-фактур и ведение книги покупок обязательно для всех налогоплательщиков, находящихся на общей системе налогообложения, в случае осуществления операций как подлежащих налогообложению, так и освобождаемых от налогообложения (исключение составляют освобожденные от налогообложения операции, осуществляемые банками, страховыми организациями и негосударственными пенсионными фондами, а также операции по реализации ценных бумаг);
3) если обязательство по условиям сделки выражено в иностранной валюте, то суммы, указываемые в счетах-фактурах, также могут быть выражены в иностранной валюте.
Проверяя суммы предъявленного к возмещению Н\С, аудитор сверяет соответствие оборотов за отчетный период по дебету счета 68 «Расчеты с бюджетом» в корреспонденции со счетом 19 с итоговыми суммами за этот период в книге покупок.
Еще по теме Методика проведения аудиторских процедур:
- Методика проведения аудиторской проверки учета экспортных операций
- Глава 10. Методика проведения аудиторской проверки
- Раздел 2. Методика и технология проведения аудиторской проверки
- Глава 10. ТЕХНОЛОГИЯ И МЕТОДИКА ПРОВЕДЕНИЯ АУДИТОРСКИХ ПРОВЕРОК
- Методика проведения аудиторской проверки учета импортных операций
- Виды и правовая оценка договоров на проведение аудиторской проверки и оказание иных аудиторских услуг
- Аудиторские процедуры
- Перечень аудиторских процедур
- Перечень аудиторских процедур
- Правила проведения оценочных процедур
- Понятие аудиторских доказательств и процедуры их получения
- Перечень аудиторских процедур
- Перечень аудиторских процедур
- Классификация методик проведения аудита
- Перечень аудиторских процедур
- Процедура проведения камеральной налоговой проверки
- Процедура проведения выездной налоговой проверки