Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля при подготовке и проведении аудита
Приобретение знаний о деятельности аудируемого лица и среде, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля, является непрерывным динамичным процессом сбора, обновления и анализа информации на всех стадиях аудита. Аудито’- ские процедуры, осуществляемые в целях приобретения знаний о деятельности аудируемого лица, относятся к процедурам оценки рисков, потому что определенная информация, полученная путем выполнения таких процедур, может быть использована аудитором в качестве аудиторских доказательств при оценке РСИ финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Вообще, любая проводимая аудитором процедура, будь то тестирование средств контроля или оценка достоверности остатка по счету, учета однотипных хозяйственных операций (оборота по определенной корреспонденции счетов), раскрытия инч ормации, в той или иной степени влияет на оценку Ро X.При ознакомлении с деятельностью аудируемого лица и со средой, в которой она осуществляется, включая СВК, аудитор обычно использует такие средства, как запросы в адрес руководства или сотрудников, аналитические процедуры, наблюдение и инспектирование, направление запросов в адрес организаций, оказывающих аудируемому лицу юридические и другие услуги, просмотр информации, полученной из внешних источников (банковских, статистических отчетов, публикаций официальных правовых ■ финансовых изданий и т.д.).
Запросы и цели, которые преследует аудитор, направляя запросы различным адресатам, представлены в табл. 8.1.
Таблица 8.1. Запросы и цели, преследуемые аудитором
|
Аналитические процедуры могут помочь выявить необычные операции или события, а также показатели, коэффициенты и тенденции, которые могут свидетельствовать о возможных проблемах, имеющих значение для финансовой (бухгалтерской) отчетности и аудита.
в "луде если сопоставление отдельных показателей и ож (аемых результатов деятельности с учтенными суммами или коэффициентами, рассчитанными на основе учтенных сумм, приводит к необычным или неожиданным соотношениям, аудитор учитывает эти результаты при оценке рисков существенного искажения информации.
Наблюдение и инспектирование могут стать как основой для направления запросов руководству и другим сотрудникам аудируемого лица, так и источником информации о деятельности аудируемого лица и 'реде, в которой она осуществляется. Такие аудитора ие процедуры обычно включают:
• наблюдение за различными областями деятельности и операциями аудируемого лица;
• инспектирование документов (таких как би-7 нес-п и стратегии развития), учетных записей и регламентов системы внутреннего контроля;
• изучение отчетов, подготовленных руководством чтаких как квартальные отчеты руководства и промежуточная финансовая (бухгалтерская) отчетность), отчетов представителей собственника (например, протоколы заседаний совета директоров);
• посещение административных зданий и производственных помещений аудируемого лица;
• прослеживание отражения хозяйственных операций в информационных системах, формирующих данные для финансовой (бухгалтерской) отчетнос и (ск озные проверки).
В распоряжении аудитора могут находиться информация о деятельности аудируемого лица и его среде, оценки надежности СБУ, СВК, полученные в предыдущие периоды. Источниками такой информации могут быть:
• итоги предварительного ознакомления с деятельностью аудируемого лица в процессе заключения договора;
• опыт оказания других аудиторских услуг;
• данные друг х аудитор в
Если аудитор р, сполаг ет такой информацией, он может использовать ее в том случае, если в деятельности, в СБУ и СВК аудируемого лица не произошли изменения, которые могут повлиять на ее . луа ность для текущего периода. Поэтому аудитор должен т прави ~ь запросы и выполнить прочие уместные аудиторские процедуры, в том числе сквозные проверки, в целях выявления возможных изменений, способных оказать влияние на актуальность полученных ранее оценок.
Подверже нность финансовой (бухгалтерской) отчетности существенным искажениям должна стать предметом серьезного обсуждения участниками аудиторской группы. Совещания, посвященные этому вопросу, проводятся в целях достижения большего понимания РСИ финансовой (бухгалтерской) отчетности в областях, являющихся объектами проверки каждого исполнителя и обмен информацией, полученной в ходе аудита.
На таких совещаниях более квалифицированные участники аудиторской группы могут указать возможные хозяйственные риски, источники РСИ, поделиться своими знаниями о том, каким образом и где финансовая (бухгалтерская) отчетность, возможно, подвержена существенным искажениям. Решения организационного характера (состав участников обсуждения, сроки, форма проведения) является предметом профессионального суждения руководителя аудиторской группы.При ознакомлении с аудируемым лицом обратить внимание на следующие его особенности: отраслевую принадлежность, направление деятельности, организацию учета, риски, связанные с хозяйственной деятельностью, финансовые результаты деятельности аудируемого лица.
Для представления результатов аудиторских процедур, связанных с раскрытием указанных характеристик деятельности аудируемого лица, целесообразно разрабатывать специальные тесты в форме вопросников. Тест должен быть составлен таким образом, чтобы по его результатам можно было бы дать оценку РСИ или его составляющим. Первая составляющая РСИ характеризуют сложность хозяйственной деятельности и ведения бухгалтерского учета аудируемого лица. Вторым источником РСИ являются недостатки в организации СВК. Аудитор должен оценить надежность и понять суть фактически сложившихся систем бухгалерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица и их соответствие требованиям к такого рода системам.
Оценка РСИ необходима аудитору для того, чтобы определить требования к надежности планируемых аудиторских процедур. Чем выше оценка аудитором РСИ, тем более надежными должны быть планируемые ауди орские щщедуры, тем большие объемы учетной и отчетной информации должны быть охвачены проверкой.
В приложен и 2 к стандарту № 12 подробно описаны элементы системы внутреннего контроля, которые необходимо оценить при ознакомлении с деятельностью аудируемого лица, планировании и в ходе ■ проверни аудита:
• контрольная среда;
• роцесс о енки рисков аудируемым лицом;
• инч 'рмационная система, связанная с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности;
• контрольные действия;
• мониторинг средств контроля.
Контрольная среда. Контрольная среда включает позицию, осведомленность и действия представителей собственника и руководства относительно системы внутреннего контроля аудируемого лица, а также понимание значения такой системы для деятельности аудируемого лица.
Контрольная среда аудируемого лица оказывает влияние на сознательность сотрудников в отношении контроля. Она является основой для эффективной системы внутреннего контроля, обеспечивающей поддержание дисциплины и порядка.
Контрольная среда включает следующие элементы:
• доведение до всеобщего сведения и поддержание принципа честности и других этических ценностей;
• профессионализм (компетентность сотрудни ков);
• участие в контроле собственника или его представителей;
• компетентность и стиль работы руководства;
• организационную структуру;
• наделение ответственностью и полномочиями, распределение ответственности;
• кадровую политику и практику (набор, адаптацию, инструктаж при приеме на работу, по тотовк • обучение, оценку, консультирование, продвижение по службе, вознаграждение сотрудников).
Аудируемые лица, относящиеся к субъектам малого предпринимательства, могут применять элементы контрольной среды, отличающиеся от тех, которые применяют аудируемые лица более крупного масштаба. Например, они могут не иметь письменно оформленного кодекса поведения, но вместо этого поддерживать соответствующие нормы этического поведения с помощью устного общения и примера руководства.
Процесс оценки рисков аудируемым лицом. Оценка рисков аудируемым лицом представляет собой процесс выявления и по возможности устранения рисков хозяйственной деятельности, а также их возможных последствий. Для целей финансовой (бухгалтерской) отчетности важен вопрос, каким образом в процессе оценки рисков аудируемым лицом руководство выявляет риски, имеющие отношение к фина сово й (бухгалтерской) отчетности, определяет их значение, оценивает вероятность их возникновения и принимает решение относительно того, как управлять ими.
Например, процесс оценки рисков аудируемым лицом может быть направлен на определение того, каким образом предотвращается возможность неотражения в учете хозяйственных операций или каким образом определяются и анализируются существенные д я финан совой (бухгалтерской) отчетности оценочные значе ния.
Риски, имеющие отношение к финансовой (бухгалтерской) отчетности, могут быть связаны как с внешними, так и с внутренними событиями и обстоятельствами, которые могут возникнуть и отрицательным образом повлиять на способность аудируемого лица инициировать, отражать в учете, обрабатывать и включать в отчет
ность данные, соответствующие предпосылкам подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Риски могут возникать или изменяться вследствие следующих обстоятельств.
1. Изменения в окружении аудируемого лица — макроэкономические изменения, в том числе связанные с изменениями в нормативной среде, могут привести к изменениям в конкурентном давлении и к значительным изменениям рисков.
2. Новый персонал — новые сотрудники могут иметь иную точку зрения на систему внутреннего контроля или иные приоритеты.
3. Внедрение новых или изменение уже применяе 'ых шформа- ционных систем — значительные и быстрые изменения в информационных системах могут изменить и риски, связанные с системой внутреннего контроля.
4. Быстрый рост и развитие аудируемого лица — действующие средства контроля могут не справиться с возросшим объемом операций и способствовать росту риска их несоответствия новым условиям деятельности.
5. Новые технологии — внед рение н овых технологий в производственные процессы или информационные системы может изменить риск, связанный с систем ой внутрен него контроля.
6. Новые подходы к ве' ению хозяй ственной деятельности, новые виды товаров, работ, услуг — освоение новых видов деятельности, продукции, в отношении которых аудируемое лицо имеет небольшой опыт, может стать причиной появления новых рисков, связанных с системой внутреннего контроля.
7. Реорганизация аудируемого лица может сопровождаться сокращением численности персонала и изменениями в распределении обязанностей, а также выполняемых сотрудниками контрольных функциях, которые также могут повлиять на риск, связанный с системой внутреннего контроля.
8. Расширение операций за рубежом — расширение объема хозяйственных операций за рубежом и открытие дочерних предприятий, филиалов, инвестиции в зарубежные предприятия влекут за собой новые и, как правило, необычные риски, которые могут оказать влияние на систему внутреннего контроля, например дополнительные или изменившиеся риски в результате осуществления операций с иностранной валютой, дополнительные или изменившиеся риски в связи с особенностями зарубежного, в том числе налогового, законодательства.
9. Новые принципы, стандарты, положения, инструкции в области ведения бухгалтерского учета и подготовки отчетности — принятие новых учетных принципов или их изменение может повлиять на риски, связанные с подготовкой бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Все хозяйственные субъекты определяют цели бухгалтерской (финансовой) отчетности, однако у субъектов малого предпринимательства они могут быть обозначены не столь четко, как в хозяйственных субъектах более крупного размера, что не мешает руководству субъектов малого предпринимательства быть осведомленными о рисках, связанных с этими целями, без применения ф ормализованных методов.
Информационная система, связанная с подго' овкой , регламенты деятельности, руководства по составлению финансовой (бухгалтерской) отчетности, инструкции и указания. Доведение информации до сведения сотрудников может осуществляться с использованием средств электронной связи, устно и посредством распоряжений руководства.
Информацио ные -истемы, связанные с подготовкой финансовой (бухгалте/ско ) отчетности субъектов малого предпринимательства, являются менее формальными, чем информационные системы более крупных аудируемых организаций, однако их роль также является важной.
Контрь. ные действия. Контрольные действия включают политику и процедуры, которые помогают удостовериться, что распоряжения руководства выполняются, например, что необходимые меры предприняты в отношении рисков, которые могут препятствовать достижению целей аудируемого лица. Контрольные действия, осуществляемые вручную или с применением информационных систем, имеют различные цели и применяются на различных организационных и функциональных уровнях.
%бычн. контрольные действия, которые могут иметь отношение к целям аудита, могут быть сгруппированы по следующим категориям методов и процедур:
1) проверка выполнения, представляющая собой анализ полученных фактических показателей, их сравнение с прогнозными, с показателями за предыдущие периоды, структурный и динамический анализ;
2) общие средства контроля, предназначенные для обеспечения эффективного функционирования прикладных средств контроля, средств контроля за изменением программного обеспечения, средств контроля, которые ограничивают доступ к программному обеспечению или базам данных, средств контроля за реализацией новых версий прикладных пакетов программного обеспечения, средств контроля за программным обеспечением систем, которые ограничивают доступ к сервисным программам системы или обеспечивают фиксацию того, кто, когда и какие изменения в данную систему внес;
3) прикладные средства контроля, осуществляющие проверку арифметической точности бухгалтерских записей, ведения учета и обзорную проверку счетов, составление оборотных ведомостей, такие автоматизированные процедуры контроля, как тестирование компьютером вводимых данных или контроль сквозной нумерации с последующей выдачей персоналу, выполняющему учетные функции, сообщений или справок о выявленных несоответствиях, что предполагает исправление таких ошибок в момент ввода либо впоследствии;
4) проверка наличия и состояния объектов, включающая контрольные действия, направленные на обеспечение сохранности активов, меры предосторожности, ограничивающие доступ к активам или бухгалтерским записям, санкционирование допуска к компьютерным программам и файлам с данными, проведение периодических инр нтари заций;
5) разделение обязанностей по подготовке отчетов, их просмотру, согласованию и утверждению, а также по утверждению и проверке документов, санкционированию операций, регистрации операций в учете, хранению активов.
Контрольные действия, осуществляемые субъектами малого предпринимательства, аналогичны тем, которые проводят хозяйствующие субъекты более крупного размера, однако уровень формального подхода, применяемого теми и другими, является различным. Кроме того, субъекты малого предпринимательства могут посчитать, что некоторые виды контрольных действий являются ненадлежащими вследствие контрольных средств, применяемых руководством.
Мониторинг средств контроля. Важной обязанностью руководства является создание и поддержание системы внутреннего контроля в режиме непрерывной работы. Мониторинг средств контроля предполагает наблюдение за тем, функционируют ли они и были ли изменены надлежащим образом в случае необходимости, и может включать такие мероприятия, как наблюдение руководства за тем, своевременно ли подготавливаются выверки расчетов с банками, оценка внутренними аудиторами соответствия действий персонала, занимающегося продажами, политике аудируемого лица в отношении определенных условий договоров с покупателями, осуществление надзора за соответствием действий персонала политике аудируемого лица в области этики или деловой практики.
Мониторинг средств контроля представляет собой процесс оценки эффективного функционирования системы внутреннего контроля во времени. Он включает регулярную оценку организации и применения средств контроля, а также осуществление необходимых корректирующих мероприятий в отноше и сред-тв контроля вследствие изменения условий деятельности. Мониторинг осуществляется в целях обеспечения непрерывной эффективной работы средств контроля. Например, если не ’сущ ествлг ь мониторинг за своевременностью и точностью выверки расчетов с банками, то персонал, возможно, прекратит заниматься их подготовкой. Мониторинг средств контроля осуществляется путем проведения непрерывных мероприятий, отдельных проверок или сочетания того и другого.
Для представления результатов аудиторских процедур по оценке надежности СВК могут использоваться тесты в виде вопросников. Тест должен быть составлен таким образом, чтобы его результаты можно было бы рассматривать как доказательство, обоснование данной аудитором оценки надежности этой системы или составляющих РСИ, связанных с ее функционированием.
8.3.
Еще по теме Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля при подготовке и проведении аудита:
- Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита
- Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита
- Изучение и оценка системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита
- Особенности изучения и описания системы внутреннего контроля в субъектах малого бизнеса
- 11. Система финансового контроля и внутренний аудит
- Глава 26. Проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности при проведении аудита
- Изучение и использование результатов внутреннего аудита
- Глава 25. Проверка состояния забалансового учета при проведении аудита
- Глава 12. Проверка организации бухгалтерского учета и учетной политики предприятия при проведении аудита
- 4.8.2 Оценка организации системы внутреннего контроля
- Глава 3. Аудит системы управления предприятием и организации внутреннего контроля
- Оценка организационной системы бухгалтерского учета
- Особенности аудита при привлечении специализированных организаций к ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности
- 1. Оценка системы бухгалтерского учета
- 2.2. Подготовка информации для проведения оценки
- Подготовка к проведению оценки рабочих мест
- Аудит тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета.
- 6.3. Ведение бухгалтерского учета при применении упрощенной системы налогообложения 6.3.1. Общие положения
- Особенности изучения и описания системы бухгалтерского учета в экономических субъектах, использующих упрощенную форму учета
- Объекты исследования, метод и задачи бухгалтерского управленческого учета. Место бухгалтерского учета в системе «эккаунтинг»