<<
>>

Экспертиза учетной политики аудируемого лица

В системе нормативного регулирования бухгалтерского учета в Рос­сийской Федерации для экономических субъектов наиболее суще­ственным является четвертый (низший) уровень, который включает рабочие документы экономического субъекта (организации), фор­мирующие ее учетную политику в методическом, техническом и организационном аспектах.

Положение по бухга л'ерс 'му учету «Учетная политика органи­зации» (ПБУ 1/98) устанавливав ■ основы формирования (выбора и обоснования) и ра кры- Л (придания гласности) учетной полити­ки организаций, являющихся юридическими лицами по законода­тельству Российской Федерации (кроме кредитных организаций). Учетная политика включает совокупность способов ведения бухгал­терского учета — первичного наблюдения, стоимостного измере­ния, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйст­венной деятельности.

Экспертиза учетной политики, как правило, должна предшест­вовать всем остальным этапам аудиторской проверки. Поэтому ауди­тор прежде всего должен выяснить, имеется ли приказ (распоряже­ние) руководителя предприятия по учетной политике.

Термин «учетная политика» встречается в основных документах по нормативному регулированию бухгалтерского учета, включая ^ 'о н о б' хгалтерском учете, Положение по ведению бухгалг ерско- го учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, ПБУ «Учетная политика организации», и других документах.

Основные положения учетной политики затрагивают различные аудиторские документы, и прежде всего методики проведения ауди­торской проверки и федеральные правила (стандарты) аудиторской

деятельности, которые содержат прямые ссылки на учетную поли­тику экономического субъекта (организации). Такие ссылки имеют­ся в таких федеральных правилах (стандартах) аудиторской деятель­ности, как «Аналитические процедуры», «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита», «По­ни мание деятельности экономического субъекта», «Дейс вия ауди­тора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности» и др.

Общим в отмеченных ссылках является прямое указание аудито­рам обращать внимание на правильность формирования и использо­вания экономическим субъектом положений по учетной политике. Следовательно, задача аудитора — проанализировать и оценить как общие, так и конкретные элементы учетной политики и отразить все это в аналитической части аудиторского заключения.

В связи с введением в действие с 1 января 2002 г. гл. 25 Налого­вого кодекса РФ «Налог на прибыль» в ст. 313 подчеркнуто, что «порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплатель­щиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждае­мой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя». Таким образом, в учетной политике налогоплательщик должен вы­делить все важнейшие положения, которые он будет применять.

Отметим, что в соответ вии с одг жениями гл. 25 НК РФ ауди­руемые лица могут оформить учетную политику в виде:

• единого документа, включающего положения по ведению бухгалтерского учета и по н логообложению;

• двух отдельных учетных политик. Одну — для целей ведения бухгалтерского учета, другую — для целей налогообложения.

Независимо от используемых вариантов учетной политики ауди­тор должен проверить правомерность применения ее положений как в целях ведения бухгалтерского учета, так и в целях налогооб­ложения.

Экспертиза основных элементов учетной политики экономического субъекта в целях бухгалтерского учета. Под основными элементами учетной политики понимают методические, технические и органи­зационные ее элементы.

Для проведения экспертизы основных элементов учетной поли­тики целесообразно разработать типовой вариант и использовать его при проведении аудита (табл. 13.3).

в гр. 1 отражены положения учетной политики, в гр. 2 — ссыл­ки на нормативный акт, которым предоставлено право выбора, в гр. 3 — основные альтернативные варианты. А в гр. . аудитор проставляет вариант, который используется на проверяемом эконо­мическом субъекте.

п/п

Положения

учетной

политики

Нормативный акт, которым предоставлено право выбора Альтернативные

варианты

Положение

учетной

политики

организации

1 2 3 4 5
Методический аспект учета
1 Амортизация основных средств 1. ПБУ № 6/01 «Учет основных средств»

2. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств

3. Постановление Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы»

4. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Феде­рации (приказ Минфина РФ № 34н от 29 июля 1998 г.), п. 48

5. НК РФ, ст. ст. 256-259, 322, 323

1. Линейный способ

2. Способ списания стоимости пропор­ционально объему продукции

3. Способ уменьшаемого остатка

4. Способ списания стоимости по сум­ме чисел лет срока полезного исполь­зования

2 Амортизация

нематериальных

активов

1. ПБУ 14 «Учет нематериальных активов»

2. НК РФ, ст. 256-259, 322, 323

1. Линейный способ исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока их полезного действия

2. Способ списания стоимости пропор­ционально объему продукции (работ)

3 Оценка произ­водственных запасов Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, п. 58 ПБУ № 5/01 «Учет материально-производствен­ных запасов» По фактической себестоимости
4 Оценка готовой продукции Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, п. 59 1. По фактической себестоимости

2. По нормативной себестоимости

3. По плановой производственной себе­стоимости

4. По прямым статьям затрат

bgcolor=white>
5 Оценка товаров Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, п. 60 По стоимости приобретения
6 Оценка незавер­шенного произ­водства Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, п. 64 1. По фактической производственной себестоимости

2. По нормативной (плановой) произ­водственной себестоимости

3. По прямым статьям затрат

4. По стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов

5. По фактически произведенным затратам

7 Расходы будущих периодов Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, п. 65 Отраслевые методические материалы по вопро­сам планирования, учета и калькулирования себестоимости В порядке, устанавливаемом организа­цией в течение периода, к которому они относятся: 1) равномерно, 2) про­порционально объему производства и тд.
8 Резервы пред­стоящих расхо­дов и платежей Положение по ведению бухгалтерского учета и бух­галтерской отчетности в РФ, п. 72 «Отраслевые методические рекомендации по вопросам плани­рования, учета и калькулирования себестоимо­сти продукции (работ, услуг)»

Инструкция по применению Плана счетов

Создаются по видам резервов и аккуму­лируются на счете 96 и других счетах
9 Группировка и списание затрат на производство Отраслевые методические материалы по вопро­сам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) Инструкция по Плану счетов, пояснения к счету 26 Устанавливается предприятием:

1) по статьям калькуляции

2) по видам продукции

3) накладные (косвенные) расходы рас­пределяются пропорционально прямой заработной плате основных рабочих и тд.

10 Признание при­были от реализа­ции продукции (работ, услуг) НК РФ, ст. 271-273 1. По методу начислений

2. По кассовому методу

п/п

Положения

учетной

политики

Нормативный акт, которым предоставлено право выбора Альтернативные

варианты

Положение

учетной

политики

организации

1 2 3 4 5
11 Резервы по сом­нительным долгам 1. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, п. 70

2. НК РФ, ст. 266

Создаются по расчетам с другими ор­ганизациями
12 Оценка задол­женности по по­лученным займам 1. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, п. 73

2. ПБУ 5/01 «Учет кредитов и займов»

Остатки показываются с учетом при­читающихся на конец отчетного пе­риода к уплате процентов
Технический аспект учета
13 План счетов бух­галтерского учета 1. Закон РФ «О бухгалтерском учете» от 21 но­ября 1996 г. № 129-ФЗ (ст. 6)

2. План счетов и Инструкция по его применению (приказ Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н)

В соответствии с действующим Пла­ном счетов организация составляет ра­бочий план счетов, субсчетов и шиф­ров аналитического учета
14 Форма бухгал­терского учета 1. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, п. 19

2. Письмо Минфина от 6 июля 1960 г., письмо Минфина РФ от 24 июля 1992 г. «О рекоменда­циях по применению учетных регистров бухгал­терского учета на предприятиях»

3. Методические рекомендации Минфина СССР и ЦСУ СССР № 35 от 20 февраля 1981 г. «По организации бухгалтерского учета с использова­нием вычислительной техники»

1. Журнально-ордерная

2. Мемориально-ордерная

3. Упрощенная

4. Журнал-главная

5. С использованием вычислительной техники (автоматизированная)

15 Учет ремонта основных средств 1. НК РФ, ст. 260

2. ПБУ № 6/01 «Учет основных средств»

1. Создается ремонтный фонд

2. Включаются фактические затраты в себестоимость продукции (работ, услуг) по мере производства ремонта

3. Отнесение фактических затрат на счет 97 с последующим равномерным списанием


16 Аналитический учет движения материальных ценностей 1. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, п. 58

2. ПБУ № 5/01 «Учет материально-производст­венных запасов»

1. С применением оперативно-бухгал­терского метода

2. С применением карточно-докумен- тационного метода (метод оборотных ведомостей)

3. С применением бескарточного метода

17 Списание мате­риалов в расход Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, п. 58 1. По себестоимости единицы запасов

2. По средней себестоимости

3. По себестоимости первых по време­ни приобретений (метод ФИФО)

18 Учет выпуска продукции Инструкция по применению Плана счетов бух­галтерского учета финансово-хозяйственной дея­тельности предприятий, пояснения к счету 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» 1. С использованием счетов 40 и 20, 43, 90 и др.

2. Без использования счета 40, только счета 20, 43, 90 и т.д.

19 Учет курсовых разниц по ва­лютным счетам Инструкция о порядке заполнения форм годо­вого бухгалтерского отчета предприятия, п. 3.8 Письмо Минфина РФ № 152 от 27 декабря 1993 г. «О порядке отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц по отдельным операциям в иностранной валюте», п. 4 и 5 Ведется на счете 91 «Прочие доходы и расходы»
20 Учет затрат на производство и калькулирова­ние себестоимо­сти продукции (работ, услуг) Отраслевые методические рекомендации по во­просам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)

НК РФ, гл. 25

ПБУ № 9 «Учет доходов»

ПБУ № 10 «Учет расходов»

1. Нормативный

2. Позаказный

3. Понедельный

4. Попередельный

п/п

Положения

учетной

политики

Нормативный акт, которым предоставлено право выбора Альтернативные

варианты

Положение

учетной

политики

организации

1 2 3 4 5
21 Распределение

косвенных

расходов

Отраслевые методические рекомендации по во­просам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)

План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению

Распределяются пропорционально условному базису (прямой заработной плате производственных рабочих, рас­ходу материальных затрат и др.)
22 Сводный учет затрат на произ­водство Отраслевые методические рекомендации по во­просам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) 1. По изделиям

2. По группам изделий

3. По заказам

4. По процессам

23 Инвентаризация имущества и обязательств Положение о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, п. 16

Методические указания по проведению инвен­таризации. Приказ Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49

Состав видов имущества и обязательств, подлежащих инвентаризации, приво­дится в приказе
24 Дата представле­ния бухгалтер­ской отчетности Положение о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, п. 76

Положение по бухгалтерскому учету и отчетности

25 Порядок рассмот­рения и утвер­ждения годовой бухгалтерской отчетности Положение о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, п. 80 Утверждается советом директоров

Организационный аспект учета
26 Организацион­ная форма бухгалтерской службы Положение о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, п. 20, ФЗ «О бухгалтерском учете», ст. 6 1. Организуется бухгалтерия

2. Учет ведет главный бухгалтер (бух­галтер)

3. Учет ведет сторонняя организация

4. Учет ведет руководитель организации

27 Уровень центра­лизации учета Положение о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, п. 3 1. Учет централизован

2. Имеются бухгалтерии в филиалах

28 Структура бухгал­терской службы Положение о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, п. 3 1. Двухуровневая

2. Трехуровневая

29 Выделение под­разделений пред­приятия на от­дельный баланс Положение о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, п. 4 1. Без выделения филиалов на отдель­ный баланс

2. С выделением филиалов на отдель­ный баланс

30 Внутрипроизвод­ственный кон­троль Положение о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, п. 3 1. Организована контрольно-ревизи­онная комиссия

3. Имеется подразделение внутреннего контроля


После заполнения таблицы проводится анализ зафиксирован­ных в н 'й данных и делаются соответствующие выводы об о ?щем уровне применяемой экономическим субъектом учетной политики в целях ведения бухгалтерского учета: хороший, удовлетворитель­на й, неудовлетворительный.

Неудовлетворительный уровень свидетельствует о том, что:

• учетная политика в целях ведения бухгалтере .ого учет ' в ор­ганизации отсутствует;

• положения учетной политики не соответствуют нормативным актам;

• большинство методик по ведению бухгалтерского учета в учет­ной политике экономического субъекта не приведено.

Экспертиза учетной политики в целях налогообложения.

Основные положения, которые должны ЪГ ь включены в учет­ную политику в целях налогообложения, приведены в табл. 13.4.

Таблица 13.4. Таблица элементов учетной политики организации в целях налогообложения

п/п

Положение учетной политики Стат $я Налого­вое2 кодекса Вариант организации учета в целях налогообложения Вариант учетной полити­ки орга­низации
1 Метод начисления доходов в целях исчисления налога на прибыль '71

2/2

Метод начисления Кассовый метод
2 Начисление амортизации по амортизируемому имуществу 259, п. 1 Линейный

Нелинейный

3 В отношении группы основ­ных средств, используемых для работы в условии агрес­сивной среды и (или) повы­шенной сменности, к ос­новной норме амортизации 259, п. 7 1) применять коэффи­циент 2

2) не применять коэф­фициент 2

4 По амортизируемым основ­ным средствам, являющимся предмето, договора финан­с- аренды (договора ли­зинга), к основной норме аморг нзации (статья приме­няется) 159, п. 8 1) специальный коэф­фициент 3

2) специальный коэффи­циент 2

3) повышающий коэф­фициент не применяется

3 По амортизируемым основ­ным средствам понижающий коэффициент 259, п. 10 1) применяется

2) не применяется

Продолжение табл. 13.4
Л

п/п

Положение учетной политики Статья

Налого­

вого

кодекса

Вариант организации учета в целях налогообложения Вариант •четног полити­ки орга­низации
6 При определении нормы амортизации по амортизи­руемому имуществу она определяется 259, п. 12 1) с учетом срок полез­ного использования, уменьшенного на коли­чество месяцев эксплуа­тации данного имущества предыдущими собств. .­никами

2) без учета количества месяцев эксплуатации данного имущества пре­дыдущими собствен­никами

7 Организация резерва по сомнительным долгам 260 1) создает

2) не создает

8 Организация резерва пред­стоящих расходов на оплату отпусков 324а 1) не создает

2) создает. Предельная сума отчислений.

[ жемесячный процент отчислений

9 Организация резерва пред­стоящих расходов на выпла­ту ежегодного вознагражде­ния за выслугу лет 324а 1) не создает

2) создает. Предельная сумма отчислений. Ежемесячный процент отчислений

10 Организация резерва пред­стоящих расходов на выпла­ту вознаграждения по итогам работы за год 324а 1) не создает

2) создает. Предельная сумма отчислений. Ежемесячный процент отчислений

11 Организация резерва по га­рантийному ремонту и гаран­тийному обслуживанию 267 1) не создает

2) создает

12 При определении размера материальных расходов при списании сырья и материа­лов, используемых при про­изводстве товаров (выполне- . 'и работ, оказании услуг), применяется метод оценки 254, п. 8 1) по средней себестои­мости

2) по стоимости первых по времени приобрете­ний (ФИФО)

3) по стоимости по­следних по времени приобретений (ЛИФО)

4) по стоимости едини­цы запасов

Продолжение табл. 13.4
Л

п/п

Положение учетной политики Статья

Налого­

вого

кодекса

Вариант организации учета в целях налогообложения Вариант •четной полити­ки орга- , •зации
.3 Резерв расходов на ремонт основных средств 324 1) не создается

2) создается. Резерв рас­ходов на ремонт основ­ных средств создается исходя из:

• совокупной стоимо­сти основных средств на начало налогового пе,иода' предельной суммы отчислений

в резерв на ремонт основных средств

• средняя величина фактических расхо­дов, сложившаяся

за последние три года

14 Накопление средств для про­ведения особо сложных и до­рогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного нало­гового периода 324 1) производится

2) не производится

15 При привлечении заемных средств (кредитов, товарных и коммерческих кредитов, зай­мов, банковских . 'ладов) и предоставлении займов на сопоставимых условиях про­центы, начисляемые по дол­говому о. зате. $ству, вклю­чаются в состав внереализа­ционных расходов 269 1) в пределах норматива расходов — ставка рефи­нансирования ЦБ РФ 1, 1 (по долговым обязатель­ствам в рублях) (15% — по долговым обязатель­ствам в валюте)

2) в пределах суммы про­центов, начисленных по долговому обязательству, если их размер сущест­венно не отклоняется от среднего уровня процен­тов, взимаемых по дол­говым обязательствам

16 Стоит ость реализованных покупных товаров оценивается следующим етодом 268, п. 1 1) по стоимости первых по времени приобрете­ний (ФИФО)

2) по стоимости по­следних по времени приобретений (ЛИФО)

Продолжение табл. 13.4
Л

п/п

Положение учетной политики Статья

Налого­

вого

кодекса

Вариант организации учета в целях налогообложения Вариант •четной полити­ки орга- , •зации
.6 Стоимость реализованных покупных товаров оценивается следующим методом 268, п. 1 3) по средней с оимости (в случаях, когда с уче­том технологических особенностей невозмож­но применение ФИФО

и ЛИФО)

4) по стоимости едини­цы товара

17 При реализации или ином выбытии ценных бумаг оцен­ка стоимости выбывших ценных бумаг определяется 280, п. 9 1) по стоимости первых по времени приобрете-

. ий (ФЖО)

2) по стоимости еди­ницы

18 Предприятие уплачивает авансовые платежи по нало­гу на прибыль 2Г 6, 287 1) ежемесячно исходя из расчета за предыдущий квартал

2) ежемесячно исходя из фактически полученной прибыли

3) ежеквартально по основаниям (подчерк­нуть):

• доходы не превыша­ют 3 млн руб.

• бюджетная органи­зация

• иностранная орга­низация, осуществ­ляющая деятельность через постоянное представительство

• некоммерческая ор­ганизация, не имею­щая дохода от реали­зации

• участник простого товарищества в от­ношении доходов от него

• инвестор соглаше­ния о разделе про­дукции


Окончание табл. 13.4

п/п

Положение учетной политики Статья

Налого­

вого

кодекса

Вариант организации учета в целях налогообложения Вариант учетной полити­ки орга­низации
19 Оценка незавершенного производства (НПЗ) произ­водится по методике 319 1) для производств, про­изводство которых свя­зано с обработкой

и переработкой сырья

2) налогоплательщиков, производство которых связано с выполнением работ (оказанием услуг) |) для п, них налого­плательщиков

20 Налоговая база по итогам каждого отчетного налогово­го периода по каждому виду налога определяется на ос­нове данных налогового учета 313, 314, 315, 316, ' 17, ЗГ 1) путем составления самостоятельных регист­ров налогового учета

2) на основе данных бухгалтерских регист­ров, дополненных не­достающими реквизи­тами

3) на основе данных бухгалтерских регистров и их корректировки

Анализ при, ;дьз тых положений позволяет аудитору сделать соответств- 'щие выводы об уровне учетной политики в целях на­логообложения: хороший, удовлетворительный, неудовлетвори­тельны й.

Неудовлетворительный уровень свидетельствует о следующем:

• учетная политика в целях налогообложения отсутствует;

• положе [ия учетной политики не соответствуют нормативным акта м, зафиксированным в НК РФ, особенно в гл. 25;

• большинство положений учетной политики в целях нало­гообложения отсутствует в учетной политике аудируемого лица.

По результатам анализа учетной политики как в цел. х б'хгал- терского учета, так и в целях налогообложения аудитор делает об­

щи; >ыво< ы и вместе с субъектом принимает решение о дагшей- шем ведении работы по проверке аудируемого лица.

Вопросы для самопроверки

1. Перечислите основные нормативные документ ИСП2. '9 емые для аудита учредительных документов и расчетов с учредителями.

2. Что должен проверить аудитор, знакомясь с у ред телы тми до­кументами?

3. Назовите основные направления проверки формирования устав­ного капитала.

4. В чем состоят особенности аудита расчетов с учредителями?

5. Как производится аудит налогообложения при формировании ус­тавного капитала и расчетах с учредителями?

6. Приведите методику проверки и эк пертизь. хозяйственных дого­воров.

7. Что включает в себя учетная полити, а организации?

8. Как осуществляется проверка учетной политики в целях ведения бухгалтерского учета?

9. Как осуществляется проверка учетной политики организации в це­лях налогообложения?

<< | >>
Источник: Под ред. Подольского В.И.. Аудит. 5-е изд. - М.:— 607с. 2011 {original}

Еще по теме Экспертиза учетной политики аудируемого лица:

  1. Экспертиза учредительных документов аудируемого лица
  2. Экспертиза учетной политики экономического субъекта
  3. Экспертиза учредительных документов аудируемого субъекта
  4. Понимание деятельности аудируемого лица
  5. Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных (мошеннических) действий аудируемого лица
  6. Информация аудитора руководству аудируемого лица по результатам проведения аудита
  7. Проверка соблюдения требований законодательных и нормативных актов, регулирующих деятельность аудируемого лица
  8. Раскрытие информации по отчетным сегментам бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица
  9. АУДИТ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ
  10. 19. Назначение экспертизы. Виды экспертиз
  11. Учетная политика
  12. 75. Понятие учетной политики
  13. Учетная политика
  14. Проверка учетной политики