<<
>>

7.6. Восстановление НДС в иных ситуациях

Если внимательно прочитать правила восстановления "входного" НДС, которые так подробно расписаны в ст. ст. 170 и 171 НК РФ, то можно сделать вывод о том, что они предусматривают необходимость восстановления НДС только в тех случаях, когда товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, начинают использоваться при осуществлении операций, не облагаемых НДС.

Однако на практике основная доля споров между налогоплательщиками и налоговыми органами касается ситуаций, когда товары (основные средства) перестают использоваться в деятельности, облагаемой НДС (при этом совсем не обязательно, что они начинают использоваться в деятельности, не облагаемой НДС).

Что это за ситуации?

Они всем известны. Например, списание (ликвидация) основных средств с остаточной стоимостью, не равной нулю. Или списание испорченных либо похищенных товаров.

Во всех этих (и аналогичных им) ситуациях налоговики всегда требовали и продолжают требовать, чтобы налогоплательщики восстанавливали "входной" НДС, ранее принятый к вычету.

Например, в Письме Минфина России от 22.11.2007 N 03-07-11/579 указано, что ранее принятые к вычету суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам, ликвидируемым до окончания срока амортизации, подлежат восстановлению. Суммы налога, подлежащие восстановлению, исчисляются исходя из остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина России от 07.12.2007 N 03-07-11/617. При этом в нем указано, что восстановленные суммы НДС на основании пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ учитываются в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ.

Письма Минфина России от 18.03.2011 N 03-07-11/61 и от 29.01.2009 N 03-07-1/22 показывают, что эта позиция финансового ведомства остается неизменной до настоящего времени.

А в Письме Минфина России от 06.05.2006 N 03-03-04/1/421 указано, что суммы НДС, ранее принятые к вычету, по товарам, выявленным при проведении инвентаризации имущества как недостающие, подлежат восстановлению.

При этом дальнейшая судьба восстановленного НДС зависит от причин недостачи.

Если утрата товара вызвана, например, пожаром (что подтверждается документально), то стоимость утраченных товаров учитывается при налогообложении прибыли в составе внереализационных расходов (пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ). В этом случае и восстановленный налог может быть учтен при налогообложении прибыли в качестве потерь от пожаров (см. упомянутое выше Письмо Минфина России).

Если же товарные потери вызваны естественными причинами, то при налогообложении прибыли они учитываются только в пределах норм естественной убыли. Соответственно, восстановить налог нужно пропорционально всей стоимости утраченных товаров (Письмо Минфина России от 21.04.2006 N 03-03-04/1/369), но учесть при налогообложении прибыли, скорее всего, удастся только часть восстановленного НДС (в пределах норм).

Восстанавливать НДС, по мнению Минфина России, нужно во всех случаях выбытия имущества, когда это выбытие не связано с реализацией или безвозмездной передачей. К таким случаям чиновники относят выбытие в связи с потерей, порчей, боем, хищением, стихийным бедствием и др. (Письмо Минфина России от 01.11.2007 N 03-07-15/175 доведено до сведения налоговых органов Письмом ФНС России от 20.11.2007 N ШТ-6-03/899@).

Отметим, что, на наш взгляд, в настоящее время НДС восстанавливать не нужно ни при списании утраченных (похищенных, испорченных) товаров, ни при списании недоамортизированных основных средств.

Во всяком случае, Налоговый кодекс РФ такого требования не содержит.

Однако налоговые инспекторы на местах, которые руководствуются в своей работе не Налоговым кодексом РФ, а исключительно разъяснениями вышестоящих налоговых органов, при проведении проверок будут настаивать на восстановлении.

Поэтому налогоплательщикам необходимо самостоятельно принимать решение о восстановлении либо невосстановлении НДС.

При этом нужно исходить из следующего.

Если вы не готовы отстаивать свою позицию в суде, то НДС нужно восстанавливать.

Если же перспектива судебного разбирательства вас не пугает, то НДС можно не восстанавливать. Но при этом стоит, конечно же, сначала проанализировать арбитражную практику по данной конкретной ситуации, сложившуюся в вашем округе.

Отметим, что на сегодняшний день практически все подобные споры решаются судами в пользу налогоплательщиков.

Например, в 2011 г. появилось Решение ВАС РФ, в котором подтверждается, что списание товаров с истекшими сроками годности (реализации) к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относится. Поэтому налогоплательщик в этом случае не должен восстанавливать НДС, который ранее был правомерно принят к вычету (Решение ВАС РФ от 19.05.2011 N 3943/11).

В Постановлении ФАС Московского округа от 16.11.2010 N КА-А40/13770-10 сделан вывод о том, что недостача товара, обнаруженная в процессе инвентаризации имущества, или имевшее место хищение товара к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относятся. Поэтому НДС, правомерно заявленный к вычету, восстанавливать не требуется.

Рассматривая другой спор, тот же суд указал, что списание части продукции в брак также не отнесено к числу случаев, в которых требуется восстанавливать ранее принятый к вычету НДС (Постановление ФАС Московского округа от 20.05.2011 N КА-А40/4227-11).

В Постановлении ФАС Поволжского округа от 10.05.2011 N А55-17395/2010 указано на то, что перечень оснований для восстановления налога, указанный в п. 3 ст. 170 НК РФ, является закрытым. В нем отсутствует такое основание для восстановления, как списание и уничтожение товарно-материальных ценностей в результате недостачи, потери, пожара, порчи.

Поскольку выбытие товарно-материальных ценностей (готовой продукции) в результате недостачи, потери, порчи, пожара не меняет изначальной цели их приобретения, то у налоговых органов отсутствуют правовые основания для требования о восстановлении принятых ранее к вычету сумм налога на добавленную стоимость при утрате материальных ценностей.

Больше всего споров на практике возникает в связи с выбытием основных средств, у которых остаточная стоимость к моменту выбытия не равна нулю.

Суды всех округов единодушно признают, что в п. 3 ст. 170 НК РФ нет такого основания для восстановления НДС, как списание недоамортизированных объектов основных средств.

Например, ФАС Волго-Вятского округа признал, что Налоговый кодекс не содержит положений, обязывающих налогоплательщика восстановить и уплатить в бюджет суммы НДС, уплаченные и предъявленные к возмещению при приобретении основных средств, в случае утраты этих основных средств в результате форс-мажорных обстоятельств (пожара) (Постановление от 06.06.2007 N А11-6204/2006-К2-18/388 ).

--------------------------------

Правомерность этого решения подтверждена Определением ВАС РФ от 19.12.2007 N 17090/07.

Аналогичные решения принимаются и в других округах, причем независимо от того, по каким причинам происходит выбытие недоамортизированных объектов (см. Постановления ФАС Дальневосточного округа от 30.06.2009 N Ф03-2765/2009, ФАС Западно-Сибирского округа от 08.06.2009 N Ф04-3363/2009(8255-А45-34), ФАС Московского округа от 11.05.2011 N КА-А40/3894-11, ФАС Поволжского округа от 27.01.2011 N А55-7952/2010, ФАС Северо-Западного округа от 01.12.2008 N А56-7410/2008, ФАС Уральского округа от 12.05.2009 N Ф09-2827/09-С2, ФАС Северо-Кавказского округа от 13.04.2011 N А32-20112/2010).

* * *

Обратите внимание! С 1 октября 2011 г. п. 3 ст. 170 НК РФ дополняется тремя новыми основаниями для восстановления НДС (Закон N 245-ФЗ):

1) корректировка в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав (пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ).

В этом случае покупатель восстанавливает сумму НДС, приходящуюся на сумму корректировки;

2) дальнейшее использование приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, облагаемых НДС по нулевой ставке (пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Налог восстанавливается в момент отгрузки соответствующих товаров (работ, услуг), а потом снова предъявляется к вычету, но уже по правилам, предусмотренным для нулевой ставки.

Заметим, что налоговые органы всегда настаивали на необходимости такого восстановления. Теперь же позиция налоговиков закреплена на уровне закона;

3) получение налогоплательщиком субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом НДС, а также на возмещение затрат по уплате НДС при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Налог восстанавливается в том периоде, в котором получены субсидии. Восстановленные суммы включаются в состав расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ (прочие расходы, связанные с производством и реализацией).

Заметим, что внесенные в п. 3 ст. 170 НК РФ изменения оставляют открытым вопрос о том, следует ли восстанавливать НДС при списании товаров (основных средств) по причине, например, морального износа, истечения срока годности (реализации), брака и т.п.

Таким образом, вопрос о необходимости восстановления НДС при списании имущества с баланса продолжает оставаться в разряде спорных.

<< | >>
Источник: Крутякова Т.Л.. НДС: СЛОЖНЫЕ ВОПРОСЫ. Издание четвертое, переработанное и дополненное. – 239с.. 2011

Еще по теме 7.6. Восстановление НДС в иных ситуациях:

  1. 8.6.5. Восстановление НДС в иных ситуациях
  2. Учет НДС при переходе на УСН с общего режима Восстановление НДС
  3. 2.2.7. Учет входного НДС в книгах покупок и продаж при восстановлении входного НДС
  4. 3.13. Восстановление НДС
  5. 3.12. Восстановление НДС
  6. 2.4. Восстановление НДС
  7. 10.1.5. Восстановление НДС
  8. 7.5. Восстановление НДС по объектам недвижимости
  9. 8.6.4. Восстановление НДС по объектам недвижимости
  10. 9.3.2. Отражение в книге продаж восстановленных сумм НДС