<<
>>

5.2. Организационно-экономические аспекты развития рынка услуг налогового консультирования

В предыдущих главах учебного пособия была показана не­обходимость соблюдения налоговым консультантом опреде­ленных этапов в процессе выработки обоснованных рекоменда­ций клиенту по интересующим его вопросам.
Одним из важнейших этапов является анализ сложившейся ситуации, позволяющий консультанту выявить проблемы клиента и предложить возможные пути их устранения. Для осуществле­ния грамотного и всестороннего ведения аналитической дея­тельности в процессе налогового консультирования необходи­мо:

1) знание налогового законодательства (не только текущего, но и ожидаемого на планируемый период), возможность оцен­ки его изменений с точки зрения влияния на совокупность на­логовых издержек организации, а кроме того, на различные ас­пекты финансово-хозяйственной деятельности, в том числе на ее финансовое состояние и деловую активность (Приложе­ние 19);

2) наличие четкого бизнес-плана на налоговый период: на­логи вторичны по отношению к основной деятельности пла­тельщиков, не зная объема реализации и других экономиче­ских показателей на очередной период, невозможно планировать налоговые отчисления на этот налоговый период;

3) наличие соответствующего кадрового потенциала: ли­цо, работающее в этой области, должно не только знать во­просы налогообложения, но и быть эрудированным спе­циалистом, отвечающим современным требованиям, понимаю­щим экономиста и руководителя, говорящим с ними на одном языке.

Одним из наиболее важных смежных с налоговым консуль­тированием научных направлений является экономический анализ, многочисленные приемы и методы которого могут быть использованы в процессе налогового консультирования. Для этих целей рекомендуем подробно изучить труды д.э.н., профессора Н.В. Бондарчук [36, 37].

Инструментарий налогового консультирования составляют также средства вычислительной техники и программное обес­печение.

Для прогнозирования налоговых выплат с учетом ожидаемых результатов работы предприятия необходимо учи­тывать совокупность факторов, оказывающих влияние на уро- иень налоговых издержек, причем не только количественные изменения параметров, но и их взаимосвязи. Данные взаимо­связи часто являются неочевидными либо трудно количествен­но определяемыми. Например, взаимное влияние налоговых баз по различным видам налогов. Информационная система должна оказать действенную помощь в выявлении этих связей п прогнозировании основных показателей деятельности пред­приятия, влияющих на совокупность денежных потоков, воз­никающих в процессе налогообложения.

Полученная налоговым консультантом аналитическая ин­формация может быть использована при реализации различ­ных вариантов снижения суммы налоговых платежей:

• оптимизация — в этом случае необходимо учитывать, что какие-то из законных мер снижения налогов могут оказаться неприемлемыми для плательщика в данной конкретной ситуа­ции;

• рациональное распределение налоговых выплат во време­ни (специфика деятельности может обусловить необходимость перераспределения во времени — с данного месяца перенести платежи на другой период);

• выбор системы налогообложения.

Консультанту всегда нужно помнить о том, что налогопла­тельщики платят налоги от фактической налоговой базы. Ис­ходя из этого, необходимо заранее предвидеть, какое влияние те или иные факторы окажут на формирование налоговой базы по каждому конкретному виду налогов, что и должен учиты­вать налоговый консультант, выполняя заказ своего клиента по наиболее распространенному виду услуг — снижению налого­вых издержек, а в итоге уменьшению налоговой нагрузки орга­низации (предприятия). Поэтому по завершении налогового периода говорить об оптимизации налогообложения бессмыс­ленно. Налоговым законодательством установлено, что форми­рование учетной политики предприятия, фиксирование осо­бенностей организации налогового учета и их изменения возможны только до начала налогового периода.

Эффективное и полномасштабное налоговое планирование в течение налого­вого периода также практически невозможно.

Налоговое планирование является необходимым условием легальной минимизации налоговой нагрузки конкретной орга­низации. Оно должно проводиться на стадии бизнес-планиро­вания с использованием специальных аналитических приемов, базироваться на данных различных видов анализа: использо­вать сведения о налоговых издержках хозяйствующего субъек­та и тенденциях их динамики, выявленные в результате прове­дения ретроспективного анализа, своевременно вбирать в себя результаты оперативного анализа и служить основой для пер­спективного финансового планирования.

В практике налогового консультирования, направленного на оптимизацию налоговых обязательств организации, возни­кающих в процессе налогообложения, с помощью методов эко­номического анализа могут быть решены следующие задачи

[36].

1. Организация эффективной модели налогового учета во взаимосвязи с имеющейся на предприятии системой бухгал­терского учета — при этом необходимо учитывать положения ст. 314 НК РФ [4]: формы регистров налогового учета и поря­док отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются нало­гоплательщиком самостоятельно и устанавливаются в учетной политике организации для целей налогообложения. Однако на­логоплательщик не может организовать учет произвольно, как ему захочется. НК РФ определяет требования к оформлению и информационному содержанию регистров налогового учета. Задачей плательщика является такая организация налогового учета, которая, с одной стороны, полностью отвечала бы требо­ваниям НК РФ, а с другой — обеспечивала бы максимальную прозрачность и понятность этого учета, а также минимизацию расходов на его ведение.

Появление нового вида учета предполагает существенное увеличение расходов на организацию бухгалтерской работы, что может оказаться весьма обременительным для мелких на­логоплательщиков. Таким образом, при организации налогово­го учета на предприятии нужно стремиться к тому, чтобы избе­жать двойной работы (насколько это возможно) с соблюдением всех требований налогового законодательства.

2. Выбор вариантов учетной налоговой политики на очеред­ной налоговый период — налогоплательщик имеет право уста­новить для себя один из нескольких предлагаемых в НК РФ способов решения ключевых вопросов налогового учета.

3. Анализ возможности использования налоговых льгот и изучение выбранной схемы оптимизации налогообложения с точки зрения всех налогов, входящих в нее.

Общеизвестно, что эффективное функционирование пред­приятий в условиях рыночной экономики в значительной мере зависит от обоснованности и качества принимаемых управлен­ческих решений, внедрения эффективных форм хозяйствова­ния, активизации и проявления инициативы со стороны руко­водителей и специалистов, одним из которых является налоговый консультант.

Надо понимать, что одного анализа правомерности прини­маемого решения недостаточно, необходимо также всесторонне рассматривать его эффективность.

Сами по себе методики экономического анализа будут мало эффективны, если нет достаточного объема нужной информа­ции в течение работы по оптимизации налоговых обязательств организации, возникающих в процессе налогообложения. По­лому наряду со знанием налогового законодательства, владе­нием приемами и методами экономического анализа налогово­му консультанту необходимо уметь на основе сбора, систематизации и изучения различного рода информации вы­делить из нее наиболее полезную для подготовки принятия наиболее успешного управленческого решения в области опти­мизации налоговых издержек организации.

Деятельность Налогового консультанта (налогового менед­жера), направленная на оптимизацию налоговых издержек ор­ганизации, являясь специфической областью финансового ме­неджмента, в полной мере использует его инструменты: различные виды учета, анализа и контроля. Одним из аспектов такой деятельности, лежащим в сфере взаимодействия с внеш­ней средой хозяйствования, является обеспечение устойчивых и оптимальных условий функционирования в правовом про­странстве, особенно в налоговом.

Одним из факторов, влияющих на качество услуг налогово­го консультанта, является предоставление и сбор экономической информации в процессе управления налоговыми издержками ор­ганизации. Целесообразно рассмотреть этот фактор более под­робно.

Субъектами экономической информации, используемой в практике управления налоговыми издержками организации, являются ее исполнители и пользователи. Н.В. Бондарчук [36] представляет это взаимодействие следующим образом (рис. 9).

Исполнителями экономической информации, используемой в практике управления налоговыми издержками организации, являются: лица, предоставляющие исходную информацию; сам финансовый менеджер, осуществляющий подготовку инфор­мации для принятия решений в области налоговой оптимиза­ции; иные лица, предоставляющие экономическую информа­цию пользователям.

Под пользователями экономической информации в практике управления налоговыми издержками понимаются юридиче­ские или физические лица, заинтересованные в ее использова­нии для принятия различного рода решений, связанных с орга­низацией налогового учета и налогообложением.

Специфика позиции налогового консультанта (налогового менеджера), осуществляющего оптимизацию налоговых издер-

Рис. 9. Взаимодействие основных исполнителей и пользователей экономической информации в практике управления налоговыми издержками организации (по Н.В. Бондарчук)

жек организации, в процессе взаимодействия исполнителей и пользователей аналитической информации заключается в том, что он может являться как исполнителем, так и пользователем, причем подчас одновременно.

В отличие от обычных пользователей аналитической ин­формации, которыми могут быть различные субъекты эконо­мических отношений, тем или иным образом заинтересован­ные в ее использовании, круг пользователей экономической информации в практике налогового консультирования весьма ограничен. В него входят: со стороны внутренних пользовате­лей — руководители и работники различных финансовых служб организаций; со стороны внешних пользователей — го­сударство в лице налоговых органов.

Внешние пользователи используют для анализа только данные, касающиеся вопросов налогообложения и относящие­ся к их компетенции, а именно: данные налогового учета и на­логовой отчетности организаций; первичные документы, под­тверждающие правомерность хозяйственных операций; нормативно-правовые документы, регламентирующие вопросы налогообложения. .

Внутренние пользователи берут для принятия решений дан­ные управленческого анализа, являющегося составной частью управленческого учета.

В процессе аналитической деятельнеости налогового кон­сультанта Н.В. Бондарчук выделяет следующие основные эта­пы работы с информацией [36].

1. Оценка надежности информации — данный этап особенно важен при проведении анализа внешними пользователями ин­формации (банками, поставщиками, подрядчиками, инвестора­ми). Особое значение имеет полнота раскрытия существующей информации, которая определяется:

• качеством учетной работы на предприятии и системой внутреннего контроля;

• соблюдением соответствующих процедур при соверше­нии хозяйственных операций (санкционирование, докумен­тальное подтверждение, обеспечение сохранности документа­ции и др.).

2. Чтение информации — на данном этапе анализа формиру­ется первоначальное представление о деятельности организа­ции, выявляются изменения в составе и структуре налогообла­гаемых баз, налоговых платежей и источниках их уплаты, устанавливаются взаимосвязи различных показателей.

3. Анализ информации представляет собой исследование по­становки бухгалтерского, финансового и налогового учета в ор­ганизации, а также соответствия последнего требованиям нало­гового законодательства и интересам собственника.

4. Прогнозирование основных показателей по уплате нало­гов на перспективу основывается на учете выявленных в процессе анализа резервов и закономерностей в деятельно­сти организации и использовании методов перспективного анализа.

К аналитической информации, используемой налоговым консультантом для оптимизации налоговых издержек органи­зации, предъявляется ряд требований:

• аналитичность информации: вся система экономической информации (независимо от источников поступления) должна соответствовать потребностям анализа, т.е. обеспечивать по­ступление данных именно о тех направлениях деятельности и с той детализацией, которая в этот момент нужна налоговому консультанту для решения стоящих перед ним задач;

• объективность: экономическая информация должна объ­ективно отражать сведения о состоянии налогооблагаемых баз на текущий момент и перспективах их изменения. Иначе выво­ды, сделанные по результатам анализа, не будут соответство­вать действительности, а разработанные предложения не толь­ко не принесут пользы организации, но могут стать вредными;

• единство информации, поступающей из разных источни­ков (планового, нормативного, учетного и внеучетного харак­тера); из этого принципа вытекает необходимость устранения обособленности и дублирования разных источников инфор­мации;

• рациональность информации: информация должна быть достаточной для принятия решений о налоговой оптимизации (но не излишней);

• оперативность: информация должна поступать к налого­вому консультанту как можно быстрее, лучше в момент ее по­явления в учетных регистрах организации. Повышение опера­тивности информации достигается применением новейших средств связи, обработкой ее на ЭВМ и т.д.

Информация, которую возможно и целесообразно исполь­зовать в практике налогового консультанта, неоднородна по своему составу и может быть классифицирована по различным признакам [36], предложенным Н.В. Бондарчук, раскрываю­щим ее сущность (рис. 10).

Сложность сбора, обработки и предоставления аналитиче­ской информации в налоговом менеджменте, направленном на оптимизацию налоговых издержек, может возникать в случае, если налоговый менеджер является не работником данной ор­ганизации, а, например, приглашенным со стороны налоговым

По методу наблюдения:
на основ«
1) выборочного наблюдения

2) выборки из имеющихся данных

1) исходная

2) конечная

Виды экономической информации, используемые в практике оптимизации налоговых издержек организации

По виду документирования
1)учетная: 2) внеучетная:
• налоговый учет • нормативно-
и отчетность правовые
документы
• финансовый
учет и • плановые
отчетность документы
• управленчес­ •данные
кий учет и проверок и
специальная ревизий
отчетность
• аналитические
• данные расчеты и
государственной заключения
статистической
отчетности • иная
внеучетная
информация
По степени открытости

1) открытая информация

2) информация с ограничен доступом

По роли в процессе

налогового консультирования

Рис. 10. Классификация экономической информации, используемой в практике налогового консультирования (по Н.В. Бондарчук)

консультантом. В этом случае сложность будет определяться тем, что пользователь информации — внутренний (собствен­ник, руководитель организации), а исполнитель — внешний (налоговый консультант), которому может быть доступна не вся известная пользователю информация.

Причинами недостатка или некорректности информации могут являться:

• непонимание клиентом важности предоставления всей имеющейся информации;

• разрозненный характер экономической информации, ее несопоставимость;

• специальный умысел клиента, желающего во что бы то ни стало получить эффект от налоговой оптимизации.

Следует отметить: даже если налоговый консультант (нало­говый менеджер), осуществляющий оптимизацию налоговых издержек организации, является ее работником, сложности также будут иметь место. Эти сложности будут связаны с тем, что, во-первых, процесс получения информации ляжет на его

плечи; во-вторых, возможно давление со стороны руководства в отношении как сроков предоставления информации, так и ее преобразования в целях получения тех выводов, в которых за­интересовано руководство; в-третьих, возможно, налоговая оп­тимизация будет не единственной проблемой, за решение кото­рой отвечает данный налоговый менеджер, а следовательно, он будет ограничен во времени сбора и обработки информации.

Современные коммерческие организации концентрируют в своем распоряжении большие объемы различной деловой ин­формации, касающейся функционирования как их самих, так и хозяйственных и финансовых структур, государственных орга­нов, а также экономической и социальной жизни отдельных ре­гионов, сфер экономической деятельности.

Формирование информации происходит за счет следующих источников, которые может использовать в своей работе нало­говый консультант [36].

1. Источники внешней информации:

• высшие органы государственной власти и управления (Государственная дума, Совет Федерации, правительство РФ) — указы, законы, постановления, распоряжения, решения, другие нормативные и законодательные акты, которые касают­ся вопросов налогообложения и ведения налогового учета, бух­галтерского учета, развития отношений собственности (прива­тизации, акционирования, демонополизации и т.д.), разработки основных направлений финансово-экономической политики, расширения рублевой зоны, определения таможенных барье­ров и льгот, валютного регулирования;

• Центральный банк, коммерческие банки, финансовые рынки (особенно кредитов и депозитов) — информация, касаю­щаяся денежного обращения, частных вкладов и эмиссионных процентов;

• различные союзы и ассоциации — информация о других коммерческих организациях, а также о предпринимательской среде в целом (общем количестве коммерческих банков и их филиальных сетях; финансовых компаниях, представительст­вах, отделениях и филиалах иностранных банков на террито­рии РФ; предпринимательских союзах, ассоциациях и консор­циумах, а также о составе их участников; филиалах и предста­вительствах за рубежом совместных коммерческих организа­ций с участием международного капитала на территории России). Здесь наиболее важна информация о производимой и реализуемой ими продукции, товарах, работах, услугах; объе­мах реализации продукции, товаров, работ, услуг, конкурирую­щих с ассортиментом данной компании; о ценовой политике и финансовом положении конкурентов; о финансовом состоянии контрагентов по бизнесу (покупателей и заказчиков, постав­щиков и подрядчиков, а также хозяйствующих субъектов, осу­ществляющих с исследуемой организацией совместную дея­тельность);

• другие финансовые институты, оказывающие непосредст­венное влияние на деятельность данного субъекта хозяйствова­ния, поскольку операции с основными инструментами рынка капитала и валютного рынка могут являться не только одним из источников доходов коммерческой организации, но и спосо­бом защиты от рисков и поддержания необходимого уровня ликвидности. В связи с этим важна информация о котировках акций российских и иностранных предприятий и банков в Рос­сии и за рубежом, текущих показателях рынка государствен­ных ценных бумаг, об объемах и условиях продажи предпри­ятиями и банками в обязательном порядке валютной выручки и др.;

• внешнеэкономический комплекс России, т.е. информация о внешнеэкономической политике правительства — о развитии системы государственного регулирования (лицензирование, налоги, пошлины) и поддержке внешней торговли, об объеме операций по централизованному экспорту и импорту;

• научные публикации и статистические материалы.

2. Источники внутренней информации, формируемые в са­мой коммерческой организации (главная составляющая ин­формационной базы анализа):

• учредительные документы;

• внутренние нормативные документы (приказы, распоря­жения, инструкции и т.п.), регламентирующие правила и про­цедуры принятия управленческих решений, совершения сде­лок и операций;

• бизнес-планы;

• отчеты о деятельности;

• различная несистемная информация, имеющаяся в элек­тронных базах данных;

• материалы системы внутреннего контроля и аудита;

• материалы проверок, осуществляемых внешними аудито­рами;

• материалы проверок, проводимых вышестоящими органи­зациями;

• материалы проверок, проводимых налоговыми органами;

• хозяйственные договоры;

• данные бухгалтерского аналитического, синтетического учета и отчетности;

• данные налогового учета и отчетности.

Традиционно используемыми в аналитической практике яв­ляются данные бухгалтерского финансового учета и отчетно­сти, поскольку они дают полное и достоверное представление обо всех хозяйственных операциях, осуществляемых в органи­зации, а кроме того, об их финансовых результатах и влиянии на финансовое состояние.

Анализ финансовой отчетности позволяет понять и осмыс­лить имеющуюся в ней информацию для ее использования в процессе принятия управленческих решений, в том числе в об­ласти налогообложения. В процессе анализа информация под­вергается аналитической обработке с помощью различных ме­тодов экономического исследования: сравнения, факторного анализа и др.; выявляются недостатки, ошибки, неиспользован­ные и перспективные резервы.

Место анализа бухгалтерской финансовой отчетности в принятии управленческих решений в области налоговой опти­мизации определяется его содержанием, которое составляют:

• анализ абсолютных показателей прибыли;

• анализ относительных показателей рентабельности;

• анализ финансового состояния, финансовой устойчиво­сти, ликвидности баланса, платежеспособности предприятия;

• анализ эффективности использования собственного и за­емного капитала;

• экономическая диагностика финансового состояния пред­приятия и рейтинговая оценка эмитентов.

Результаты анализа финансовой отчетности могут быть ис­пользованы налоговым консультантом в процессе подготовки экономической информации, предоставляемой руководителю организации для принятия обоснованных управленческих ре­шений в области оптимизации налогообложения.

Новый источник .аналитической информации, являющийся основным в практике налогового консультирования, — это дан­ные налогового учета.

Существует мнение, что налоговый учет проводится в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного пе­риода, а также для обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчис­ления, полнотой и своевременностью уплаты в бюджет налога на прибыль организаций. Однако по ряду других налогов (та­ких, например, как налог на добавленную стоимость) также су­ществуют регистры налогового учета: книга покупок, книга продаж, счета-фактуры и др. Их не относят непосредственно к регистрам налогового учета, поскольку синтетическая инфор­мация о данных расчетах собирается на регистрах бухгалтер­ского финансового учета. Тот же персонифицированный учет, осуществляемый для расчетов с Пенсионным фондом по упла­те причитающейся к перечислению в него части единого соци­ального налога (ЕСН), также не может быть однозначно при­знан регистром исключительно бухгалтерского финансового учета, поскольку используется как для формирования расхо­дов организации, признаваемых при исчислении бухгалтер­ской прибыли, так и как специализированный учетный ре­гистр, позволяющий аккумулировать данные для определения суммы ЕСН.

В целом необходимо признать, что в настоящее время в тео­рии и учетной практике существует несколько возможных под­ходов к организации налогового учета.

1. Налоговый учет ведется вместо бухгалтерского учета — данный подход подразумевает ведение бухгалтерского учета в соответствии с действующим Планом счетов бухгалтерского учета, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г. № 94н; однако группировка доходов и расхо­дов на бухгалтерских счетах осуществляется в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ. Такой подход можно реализо- вывать в небольших организациях, осуществляющих бухгал­терский учет исключительно для расчета налогов.

2. Налоговый учет ведется параллельно бухгалтерскому учету — этот подход теоретически возможен, но трудно реали­зуем на практике из-за того, что требуется создание парал­лельной бухгалтерской службы, отвечающей за ведение нало­гового учета.

3. Налоговый учет ведется в рамках бухгалтерского учета — особенность этого подхода заключается в адаптации бухгал­терского Плана счетов для налогового учета, т.е. пересмотр порядка аналитического учета доходов и расходов, который ведется на субсчетах, путем ведения в одном Плане счетов и бухгалтерского и налогового учета. Однако из-за частого не­совпадения сумм доходов и расходов, а также дат их принятия к учету в бухгалтерском и налоговом учете полного совмеще­ния бухгалтерского и налогового учета добиться практически невозможно.

4. Прибыль, полученная по данным бухгалтерского учета, корректируется для целей налогообложения — этот подход от­ражает существовавший до вступления в силу главы 25 НК РФ порядок исчисления прибыли по данным бухгалтерского учета с последующими корректировками в Справке к расчету по на­логу на прибыль. Такая позиция мотивируется тем, что в соот­ветствии со ст. 313 НК РФ система налогового учета организу­ется налогоплательщиком самостоятельно, формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета и данных первичных документов раз­рабатывается налогоплательщиком также самостоятельно (ст. 314 НК РФ). Поэтому в данном случае регистры налогово­го учета могут состоять из регистров бухгалтерского учета и единственного дополнительного регистра — регистра коррек­тировки бухгалтерской прибыли для целей налогообложения. Формально такой вариант налогового учета не нарушает требо­ваний главы 25 НК РФ, но на практике он применим только для очень небольших организаций, где расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом минимальны, в силу чего объем корректировочной работы невелик. При большом объе­ме корректировочной работы в крупных организациях весьма вероятны ошибки, поскольку здесь не существует такого эф­фективного метода контроля, как двойная запись.

5. Налоговый учет ведется в обособленном Плане счетов — этот подход является компромиссом между вторым и третьим способами. Он состоит в том, что к бухгалтерскому Плану сче­тов дополнительно вводятся «налоговые счета», на которых до­ходы и расходы учитываются в разрезе требований главы 25 НК РФ. Записи на налоговых счетах производятся по прави­лам, предусмотренным для забалансовых счетов бухгалтерско­го Плана счетов. Обороты и остатки по этим счетам не отража­ются в регистрах бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. В этом случае при проведении хозяйственной опе­рации в бухгалтерском учете одновременно делается запись по соответствующему субсчету налогового счета. Аналитически­ми регистрами налогового учета в этом случае будут являться карточки или журналы-ордера по налоговым счетам за отчет­ный (налоговый) период при содержании ими реквизитов, пе­речисленных в ст. 313 НК РФ. Большинство разработчиков бухгалтерских программных продуктов идут именно по этому пути.

Каждый из представленных выше подходов имеет как свои достоинства, так и недостатки, кроме того, он предопределяет особенности использования аккумулированной на его основе учетной информации в аналитических исследованиях налого­вых консультантов.

Общее при использовании описанных выше подходов — это единые принципы ведения налогового учета:

• организуется налогоплательщиком самостоятельно;

• применяется последовательно от одного налогового пе­риода к другому;

• непрерывно и в хронологическом порядке отражает все операции и объекты учета для целей налогообложения;

• руководствуется нормами и правилами определения на­логовой базы.

Применение описанных [36] принципов формирования на­логового учета определяет не только возможность, но и целесо­образность использования данных налогового учета в целях ве­дения аналитической работы, поскольку к информации, систематизированной на основе описанных принципов, могут быть применены приемы и методы экономического и финансо­вого анализа.

Объединив описываемые в теории методы экономического анализа, используемые в налоговом консультировании, с суще­ствующими в практической деятельности способами оптимиза­ции налогообложения, Н.В. Бондарчук [36] предлагает об у классификаци методов анализа воздействия на совокупность налоговых обязательств организации, возникающих в процессе налогообложения.

Классификация аналитических методов, используемых в рассматриваемом направлении налогового консультирования, имеет два основных значения:

• научное значение состоит в упорядочении используемых аналитических приемов, их систематизации и выявлении на­правлений возможного появления новых методов;

• практическое значение заключается в использовании ее в качестве инструмента при подборе необходимого в конкретном случае аналитического приема или их совокупности.

Методы анализа воздействия на совокупность налоговых обязательств организации, возникающих в процессе налогооб­ложения, используемые для оценки осуществленного ранее, производимого или предполагаемого воздействия на налого­вые платежи организации, могут быть детализированы по раз­личным признакам: времени; количеству отслеживаемых на­правлений воздействия; количеству рассматриваемых вариантов; инструменту воздействия; использованию объек­тивных и субъективных начал; степени легальности. Класси­фикация данных методов разработана Н.В. Бондарчук [36. С. 84] и представлена на рис. 11.

В разрезе временной детализации методы анализа, направ­ленные на оптимизацию налоговых обязательств организации, возникающих в процессе налогообложения, представлены тре­мя направлениями:

Рис. 11. Классификация методов анализа воздействия на совокупность денежных потоков организации, возникающих в процессе налогообложения (по Н.В. Бондарчук)

• методы ретроспективного анализа позволяют выявить тенденцию увеличения или уменьшения суммы налоговых баз и величины уплачиваемых налогов, а также их взаимосвязь с объемами хозяйственной деятельности и ее эффективностью;

• методы оперативного анализа направлены на снижение степени неопределенности информации, используемой при принятии решений о налоговой оптимизации, и являются ин­струментом повышения ее экономической эффективности;

• методы перспективного анализа используются для по­строения оптимальной учетной налоговой политики организа­ции, позволяющей законными способами избегать роста нало­говых платежей, опережающего темпы развития фирмы.

Детализация приемов анализа по количеству отслеживае­мых факторов на однофакторные и многофакторные не только показывает, с каким видом экономико-математической модели налогоплательщик и налоговый консультант имеют дело, но и позволяет судить о количестве факторов, влияющих на дина­мику результирующего показателя — совокупность налоговых платежей организации и соответственно на налоговую нагруз­ку хозяйствующего субъекта.

Предполагаемые способы воздействия на совокупность на­логовых платежей организации могут предусматривать анализ как одного варианта (на предмет его целесообразности), так и нескольких вариантов (для выбора наилучшего из них по из­бранной системе критериев). Поэтому по количеству рассмат­риваемых вариантов указанные методы подразделяются на од- новариантные и многовариантные [36].

Исходя из практики налогового консультирования, при принятии наиболее обоснованных решений о налоговой опти­мизации рассматриваются варианты воздействия на три на­правления, по которым в рамках представленной схемы и осу­ществлена детализация: на налоговую базу; на способ налогообложения; на срок возникновения и уплаты налога. Наиболее часто осуществляется воздействие на величину на­логовой базы — такое воздействие можно рассматривать как тактическое. Глобальное изменение стратегии налогообложе­ния происходит при изменении организационно-правовой формы хозяйствования или механизмов осуществления опе­раций. Изменение сроков возникновения налога предусмат­ривает воздействие на сроки отражения реализации или иных хозяйственных операций, в результате которых возникают ба­зы налогообложения, или на срок уплаты налога — с исполь­зованием способов их переноса на будущее: отсрочки, рас­срочки, инвестиционного налогового кредита.

Деление методов анализа по критерию использования при проведении аналитического исследования объективных и субъективных начал на эмпирические и точные обусловлено возможностью использования как методов экономико-матема­тического моделирования, подразумевающих полную форма­лизацию оптимизационной задачи минимизации налоговых платежей организации, возникающих в процессе налогообло­жения, так и практического опыта специалистов, занимающих­ся оптимизацией.

Деление используемых методов воздействия на сумму нало­говых обязательств организации, возникающих в процессе на­логообложения, по признаку легальности (правомерности) на правомерные и неправомерные подразумевает оценку степени правомерности предполагаемого способа. Сам по себе метод анализа не может быть неправомерным, он лишь позволяет вы­явить способы неправомерного воздействия и определить сте­пень влияния возможных негативных последствий.

В рамках представленной схемы не предлагается каких-ли­бо новых способов минимизации налогов. Представленная классификация является инструментом осуществления выбора того или иного способа оптимизации на основе всестороннего анализа последствий альтернативных вариантов и нахождения среди них оптимального.

Используемые в процессе анализа методические приемы должны формироваться исходя из конкретных задач, возни­кающих при принятии решений об оптимизации налогов.

В качестве конкретных показателей, используемых для оценки воздействия на налоговые обязательства организации, возникающие в процессе налогообложения, могут быть исполь­зованы: традиционные показатели экономического анализа в новой экономической интерпретации; известные показатели в нетрадиционных аспектах; новые, присущие данному виду ана­лиза показатели.

Примерами новой экономической интерпретации традици­онно используемых показателей могут служить как определе­ние деловой активности и оценка ее влияния на расчетно-пла- тежную дисциплину организации-налогоплательщика, так и оценка финансовой устойчивости организации, которая позво­ляет проанализировать ее способность отвечать по своим обя­зательствам в перспективе. Использование этих показателей оправданно и продуктивно при принятии решений о налоговой оптимизации, поскольку становится понятна степень ее необ­ходимости, а также выявляются проблемные моменты в управ­лении имуществом и капиталом организации.

Ряд существующих финансовых показателей может быть использован в нетрадиционных аспектах. Например, управле­ние основным капиталом организации с учетом практики нало­гообложения и налогового кредитования или их взаимосвязь с уровнем налоговых издержек организации, или всесторонняя оценка принимаемого решения в области налоговой оптимиза­ции с точки зрения влияния на финансовую устойчивость.

Нами полностью разделяется точка зрения Н.В. Бондарчук [36], которая считает, что предложения, выдвигаемые в процес­се разработки воздействия на налоговые обязательства органи­зации, возникающие в процессе налогообложения, одновремен­но со снижением суммы налоговых издержек неизбежно затрагивают отражение намеченных мероприятий на регистрах не только собственно налогового, но и бухгалтерского учета. Поэтому принятое решение об изменении отражения хозяйст­венной операции в целях снижения сумм налогов может:

• позитивным образом отражаться на финансовом состоя­нии организации и тогда, особенно если это решение имеет еще и низкую степень риска, оно требует однозначного вне­дрения;

• негативным образом отражаться на финансовом состоя­нии (это касается вопросов отражения привлечения кратко­срочных кредитов, покупки основных средств и т.д., снижаю­щих сумму определенных налогов, но ухудшающих структуру баланса) — в этом случае решение о внедрении неоднозначно.

Безусловно, налоговая оптимизация не может не отражать­ся на показателях финансово-хозяйственной деятельности ор­ганизации, так как снижение суммы уплачиваемых налогов са­мо по себе повышает деловую активность и финансовую устойчивость организации, т.е. в определенном смысле опти­мизирует процесс ее финансово-хозяйственной деятельности.

Отметим, что не всегда проблемы оптимизации налоговых обязательств организации, возникающих в процессе налогооб­ложения, могут быть решены на основе использования тради­ционных аналитических методик, ориентированных на исполь­зование данных регистров бухгалтерского финансового учета и бухгалтерской финансовой отчетности.

Поскольку при ведении бухгалтерского и финансового уче­та и составлении финансовой отчетности существует опреде­ленная специфика, снижающая ее детализацию и возможности при исследовании динамики налоговых баз, ее применение в анализе ограничено. Поэтому целесообразно использование иных показателей, базирующихся на сведениях регистров на­логового учета, характеризующих тенденции динамики налого­вых баз, на оптимизацию которых необходимо направить гра­мотное и своевременное управляющее воздействие в целях минимизации налоговых издержек. Например, решение вопро­са о потребности в оборотном капитале необходимо принимать с учетом влияния потенциальных налоговых издержек.

Критерием оценки качества принятого решения в области налоговой оптимизации платежей субъектов бизнеса является финансовый результат от применения налогового планирова­ния. При этом необходимо учитывать результаты за достаточ­но длительный период времени.

Необходимо также учитывать не только сумму финансового выигрыша от экономии на налогах, но и сумму дополнитель­ных затрат предприятия на реализацию плана по минимизации налогов, включая возможные пени и штрафы, а также в обяза­тельном порядке — влияние фактора времени. Понятно, что та­кая многокритериальная задача, как, например, оптимизация налоговых издержек бизнеса конкретного хозяйствующего субъекта, стоящая перед налоговым консультантом, не может быть решена без использования приемов и методов финансово­го менеджмента и его инструмента — экономического анализа.

Представляется целесообразным в данном учебном пособии рассмотреть этапы организации аналитической работы, направ­ленной на поиск путей оптимизацки налоговых обязательств хозяйствующего субъекта, возникающих в процессе налогового консультирования, выделенные Н.В. Бондарчук [36] (табл. 12).

Таблица 12

Содержание этапов налогового анализа деятельности хозяйствующего субъекта для целей налогового консультирования (по Н.В. Бондарчук)
I этан Аиализ абсолютной налоговой нагрузки па хозяйствующий субъект 1.1. Временной аиализ налогов и сборов, уплачиваемых хозяйствующим субъектом за конкретный период
1.2. Пространственный аиализ налогов и сборов, уплачиваемых хозяйствующим субъектом за конкретный период
1.3. Факторный аиализ динамики и струк­туры налоговых платежей
II этап Анализ относитель­ной налоговой на­грузки па хозяйст­вующий субъект 2.1. Аиализ структуры общей налоговой на­грузки па хозяйствующий субъект
2.2. Аиализ общих аналитических коэффи­циентов налоговой нагрузки
2.3. Анализ частных аналитических коэф­фициентов налоговой нагрузки, специфич­ных для конкретных отраслей экономики
III этап Анализ задолженно­стей хозяйствующе­го субъекта но нало­гам и сборам 3.1. Аиализ динамики задолженности хозяй­ствующего субъекта но налогам и сборам
3.2. Аиализ структуры задолженности хо­зяйствующего субъекта но налогам и сборам
3.3. Анализ соотношения сумм задолженно­сти и сумм налогов и сборов, уплачивае­мых хозяйствующим субъектом
3.4. Факторный аиализ возникших задол­женностей хозяйствующего субъекта

Аналитическая работа, направленная на поиск путей опти­мизации налоговых издержек хозяйствующего субъекта, воз­никающих в процессе налогообложения, содействует приня­тию правильных решений в области налоговой политики посредством снижения степени неопределенности информа­ции, используемой при их выработке.

Результативность аналитической работы в данном виде ана­лиза во многом зависит от его правильной организации, кото­рая должна соответствовать ряду требований.

Организационное обеспечение аналитической работы в практике налогового консультирования обусловливается це­лями и задачами его проведения. Любая работа в области управления базируется на определенных принципах, позво­ляющих осуществлять ее, несмотря на имеющиеся сложности, наиболее эффективно. Основные принципы ведения аналити­ческой работы в целях оптимизации налоговых обязательств хозяйствующего субъекта, возникающих в процессе налогооб­ложения, предложены Н.В. Бондарчук [36] и сводятся к сле­дующему:

• цель аналитической работы не должна вступать в проти­воречие с нормами права;

• проводимый анализ должен иметь научный характер, ис­пользовать новейшие достижения теории и методологии эко­номических исследований;

• следует всесторонне изучать причинно-следственные свя­зи, т.е. анализ должен быть комплексным;

• объекты необходимо исследовать в системе их внутрен­них и внешних взаимосвязей с другими элементами и объекта­ми;

• анализ должен отвечать требованиям оперативности, кон­кретности, точности аналитических расчетов, объективности и действенности, иметь высокую эффективность.

Для соответствия названным принципам аналитическая ра­бота, направленная на поиск оптимального воздействия на де­нежные потоки хозяйствующего субъекта, возникающие в про­цессе налогового консультирования, в целях их оптимизации, должна быть определенным образом упорядочена, т.е. пред­ставлена в виде последовательности определенных этапов.

На первом этапе аналитической работы должна быть сфор­мулирована цель анализа, его связь с другими вопросами, реа­лизуемыми в различных направлениях работы, определены формы взаимодействия субъекта, осуществляющего аналити­ческое исследование, с различными экономическими службами организации.

Формы взаимодействия налогового менеджера (внутренне­го налогового консультанта) с этими службами в процессе ана­литической деятельности зависят от распределения функций анализа между экономическими подразделениями организа­ции. Чаще всего он взаимодействует с бухгалтерией, финансо­вым отделом и планово-экономическим отделом или отделом экономического анализа.

На промышленном предприятии может возникнуть необхо­димость взаимодействия с производственным отделом, отдела­ми главного механика и энергетика, отделом технического кон­троля, отделом снабжения, отделом сбыта, отделом маркетинга, отделом труда и заработной платы и другими. Также может возникнуть необходимость взаимодействия с вышестоящими ведомственными организациями, поскольку в некоторой степе- пи они могут изменять экономические условия деятельности хозяйствующего субъекта.

По мнению Д.Ю. Мельника[15] [98], основанному на изучении зарубежного опыта, «финансовому (налоговому) менеджеру в любом случае лучше координировать работу как минимум двух служб предприятия — бухгалтерской и юридической». Служба внутреннего аудита должна оставаться насколько это возможно независимой в административной структуре пред­приятия, хотя и может активно сотрудничать с финансовым (налоговым) менеджером, в то время как подчинение (до опре­деленной степени) ему юристов и бухгалтерии предприятия необходимо.

Второй этап заключается в планировании аналитической работы. Этот этап необходим, поскольку действенность и эф­фективность аналитической работы налогового консультанта во многом определяется планомерным характером ее проведе­ния. Поэтому аналитическая работа налогового консультанта, направленная на поиск эффективных путей воздействия на денежные потоки хозяйствующего субъекта, возникающие в процессе налогообложения, должна планироваться. В практи­ке аналитических исследований консультант может приме­нять:

• комплексный план аналитической работы — в нем намеча­ется перечень объектов анализа, подлежащих изучению, опре­деляются цели анализа, затем разрабатывается система показа­телей, анализ которых обеспечивает достижение поставленной цели. В плане необходимо указать состав участников аналити­ческой работы (если таковые, помимо налогового консультан­та, занимающегося оптимизацией налоговых платежей хозяй­ствующего субъекта, будут привлекаться) и распределение обязанностей между ними. Следует также предусмотреть ис­точники информации и методическое обеспечение анализа по каждому изучаемому вопросу. В плане также указываются ли­ца, с которыми предстоит взаимодействовать в процессе прове­дения аналитической работы;

• тематический план, который составляется при необходи­мости в дополнение к комплексному плану, — охватывает эта­пы проведения анализа по проблемам, требующим углубленно­го изучения. Контроль за выполнением плана осуществляет на­логовый консультант, отвечающий за проведение аналитиче­ской работы в данном направлении.

Налоговый консультант является координатором проведе­ния экономического и финансового анализа. Он формирует программу анализа; определяет период, за который будут ана­лизироваться или на который будут прогнозироваться данные; решает, в какой форме будут предоставлены результаты проде­ланной работы; выполняет все или часть этапов аналитической работы. Консультант может привлекать помощника из числа работников предприятия или независимого партнера. Практи­ка показывает, что в ряде случаев для решения задач налоговой оптимизации необходимо привлечение специалистов. По мне­нию коллектива авторов [40. С. 39], «если вы не уверены, что ваша квалификация или квалификация ваших сотрудников достаточна для того, чтобы разрешить весь комплекс проблем, возникающих в процессе налогового планирования (налоговой оптимизации), — обратитесь к профессионалам. В конечном итоге это себя окупит».

На третьем этапе осуществляется информационное и ме­тодическое обеспечение аналитической работы, включающее в себя подбор показателей, которые способны дать наиболее пол­ный и качественный ответ по всем без исключения вопросам, встающим перед финансовым менеджером в процессе реализа­ции им налогового планирования.

Важным аспектом обеспечения аналитической работы явля­ется построение экономико-математической модели, отражаю­щей влияние не отдельных налогов, а их совокупности.

Структура такой модели будет зависеть от вида применяе­мой системы налогообложения: наиболее распространенной (стандартной) системы налогообложения; упрощенной систе­мы налогообложения, учета и отчетности; системы налогообло­жения индивидуальных предпринимателей без образования юридического лица; системы налогообложения вмененного до­хода и т.п.

Рассмотрим модель, предложенную Н.В. Бондарчук [36], позволяющую структурировать все виды налоговых издержек организаций, применяющих стандартную систему налогообло­жения. В рамках данной модели взимаемые налоги (в отноше­нии которых организация является налогоплательщиком, а не налоговым агентом) могут быть разделены на три группы:

• косвенные налоги — НДС, акцизы, ввозные и вывозные та­моженные пошлины и т.д.;

• налоги, относимые на расходы, — единый социальный на­лог, земельный налог, транспортный налог, налог на имущест- ио организаций и т.д.;

• налоги, уплачиваемые за счет прибыли — главным образом налог на прибыль организаций.

В рассматриваемом варианте алгоритм формирования фи­нансового результата при отсутствии акцизного налогообложе­ния, ввозных и вывозных таможенных пошлин, а также без учета особенностей (в случае стандартной системы налогооб­ложения) будет выглядеть следующим образом (табл. 13).

Таблица 13

Алгоритм формирования финансового результата хозяйствующего субъекта (по Н.В. Бондарчук)

Объем продаж

- Косвенные налоги (налог па добавленную стоимость)

= Выручка от продаж

- Расходы (в том числе налоги, относимые па расходы)

= Валовая прибыль

- Коммерческие и управленческие расходы

= Прибыль (убыток) от продаж

+/- Сальдо операционных доходов и расходов

+/- Сальдо внереализационных доходов и расходов

= Прибыль (убыток) до налогообложения

- Налоги, уплачиваемые за счет прибыли

= Прибыль (убыток) от обычной деятельности

+/- Сальдо чрезвычайных доходов и расходов

= Чистая прибыль (нераспределенная прибыль (убыток) отчетного периода)

Данный алгоритм содержит совокупность налоговых плате­жей хозяйствующего субъекта, сгруппированных по этапам их влияния на формирование финансового результата. Он позво­ляет оценить влияние каждого из них, а также их взаимное влияние.

На четвертом этапе осуществляется оформление результа­тов анализа. В практике анализа хозяйственной деятельности его результаты могут быть оформлены в виде аналитического отчета (пояснительной записки), справки, заключения.

Аналитический отчет обычно составляется для внешних пользователей. В практике работы налогового консультанта экономическая информация имеет внутреннего пользователя, поэтому такая форма документального оформления результа­тов аналитической работы налогового консультанта не приме­няется. Налоговый консультант обычно составляет справку или заключение, которое в отличие от пояснительной записки более конкретно и содержит предложения по решению про­блем, поставленных перед налоговым консультантом его кли­ентом.

Эти предложения должны предусматривать конкретный ме­ханизм реализации, быть всесторонне обоснованными и на­правленными на улучшение результатов хозяйственной дея­тельности организации-клиента. Если клиентом налогового консультанта является промышленное предприятие, то поми­мо предложений в области налоговой оптимизации в результа­те проведения аналитических исследований могут возникнуть рекомендации, связанные с производственно-хозяйственной деятельностью, а также с управлением имуществом и капита­лом.

В случае выполнения аналитического исследования налого­вым или финансовым менеджером компании результаты ана­литической работы могут быть оформлены в виде справки ли­бо отчета.

На пятом этапе налоговый консультант осуществляет мо­ниторинг внедрения и реализации предложений, разработан­ных на основе проведения аналитических исследований, а так­же оценивает фактический экономический эффект и/или эффективность предложенных мероприятий и сопоставляет достигнутые результаты с расчетными, полученными в ходе проведения аналитических исследований.

В специальной литературе отражены достаточно подробно показатели, предназначенные для оценки экономической эф­фективности налоговой оптимизации (Н.В. Бондарчук, Л.Г. Каратуев, А.Н. Медведев, Г.И. Хотинская, Д.Г. Черник

и др.).

Безусловно, основной показатель эффективности работы налогового консультанта — оптимизация налоговых платежей

клиента, который выражается конкретным показателем: сни­жением налоговой нагрузки.

Для иллюстрации измерительного механизма оценки эф­фективности услуг налогового консультанта используем кон­кретные экономические показатели по ОАО «Надежда» за 2006-2007 гг. (табл. 14):

• объем продаж организации за год;

• суммы уплаченных налогов;

• сумма налога на прибыль организации;

• другие расходы организации;

• чистая прибыль организации.

Таблица 14

Расчет налоговой нагрузки ОАО «Надежда» за 2006-2007 гг. (тыс. руб.)

Показатели 2006 г. 2007 г.
Объем продаж 200 ООО 448 050
НДС начисленный 36 ООО 80 649
Вычеты НДС 15 ООО 40 ООО
НДС к уплате 21 ООО 40 649
Налог па имущество (НИ) 3000 1000
ЕСН 26 292 20 000
Транспортный налог (ТН) 1000 1000
Прочие расходы (ПР) 107 000 183 000
Налог па прибыль (НП) 5880 4400
Чистая прибыль (ЧП) С учетом

принимаемых

расходов

18 620 190 217
Всего 2120 203 935
Налоговая нагрузка 28% 15%

Общая сумма налогов (за исключением налога на прибыль организаций) за 2006 г. составила 51 292 тыс. руб.

Валовая прибыль организации (доход за минусом себестои­мости товаров и расходов на реализацию) за 2006 г. составляет 200 000 тыс. руб., а расходы (за исключением налогов), вклю­чая переносимый убыток прошлого года, — 107 000 тыс. руб., при этом для целей расчета налога на прибыль организации к расходам можно принять только 90 500 тыс. руб.

Таким образом, доход до налогообложения составляет 24 500 тыс. руб.

Налог на прибыль организации = 24 500 х 24% = 5880 тыс. руб.

Чистая прибыль организации (без учета расходов, не при­нимаемых для целей исчисления налога на прибыль) — 18 620 тыс. руб.

Чистая прибыль организации — 2120 тыс. руб.

Налоговая нагрузка, рассчитанная по основному методу как доля налогов в валовом доходе организации (налогоемкость продаж), составит:

(НДС + НИ + ЕСН + ТН + НП) / ВП = = (21 000 + 3000 + 26 292 + 1000 + 5880) / 200 000 = = 0,28 или 28%.

Данный показатель свидетельствует о целесообразности на­логового консультирования, так как при подобной величине коэффициента налоговой нагрузки организации требуется на­личие специально подготовленного персонала и тесное взаимо­действие со всеми службами организации, а также постоянная работа с внешним налоговым консультантом, наличие налого­вого адвоката [59] (табл. 15).

В организации должны быть налажены налоговый анализ и экспертиза любых организационных, юридических или финан­совых мероприятий и инноваций налоговыми консультантами.

В организации, как уже было отмечено ранее, налоговым консультированием может заниматься специально созданная служба, для которой мероприятия по налоговому планирова­нию являются основными функциями.

Таблица 15 Критерии целесообразности налогового планирования
Налоговая нагрузка Мероприятия и требования к персоналу Потребность в налоговом планировании
До 20% Уровень профессионального бухгалте­ра; разовые консультации внешнего налогового консультанта Минималь­на; малому бизнесу иоч- ти не нужно
20-45% Требуется наличие специально подго­товленного персонала, контроль и ру­ководство со стороны финансового ди­ректора; абонентское обслуживание в специализированной консалтинговой компании Необходимы регулярные мероприя­тия по нало­говому пла­нированию
45-70% Требуется наличие специально подго­товленного персонала и организация тесного взаимодействия со всеми службами; постоянная работа с внеш­ним налоговым консультантом и нали­чие налогового адвоката; специальная программа развития, обязательный на­логовый анализ и экспертиза любых организационных, юридических или финансовых мероприятий и иннова­ций налоговыми консультантами Жизненно необходимы ежедневные мероприя­тия но нало­говому пла­нированию
Более 70% Смена сферы деятельности и/или на­логовой юрисдикции

Специалистами конкретных предприятий в области налого­вого планирования высказывается мнение о том, что при необ­ходимости целесообразно привлекать высококвалифицирован­ных внешних налоговых консультантов. Однако это связано с определенными расходами, которые необходимо учитывать при оценке эффективности оптимизации денежных потоков организации, возникающих в процессе налогообложения. Кро­ме того, сама по себе осуществляемая процедура налоговой оп­тимизации должна иметь определенный экономический эф­фект.

В целом за счет мероприятий, проведенных налоговым кон­сультантом, налоговая нагрузка может быть снижена, что явля­ется наиболее важным показателем его работы с точки зрения клиента. В рассматриваемой организации — ОАО «Надеж­да» — налоговая нагрузка за счет правомерных действий нало­гового консультанта может быть снижена с 28% до 15%.

В качестве дополнения к критерию снижения показателя налоговой нагрузки может быть применен также механизм оп­ределения экономического эффекта и экономической эффек­тивности непосредственно самой операции налоговой оптими­зации, что предложено и рассмотрено на конкретном примере II.В. Бондарчук [36].

Пример

На основании приведенных исходных данных (табл. 16) оп­ределим экономический эффект и эффективность предполагае­мой налоговой оптимизации без учета изменения показателя налоговой нагрузки, если известно, что риск последующего на­ложения штрафных санкций отсутствует (в силу того, что ме­роприятия полностью правомерны).

Таблица 16

Расчет экономического эффекта и эффективности налоговой оптимизации по налогу на прибыль организаций (по Н.В. Бондарчук). Исходные данные
Показатели Условные обозначения Значение показателя
без оптими­зации (б.о) с оптимиза­цией (о)
Ставка налога, % Ст 24 24
Сумма налоговой базы, руб. Б 250 ООО 150 ООО
Издержки, связанные с проведением налоговой оптимизации, руб. НО 10 ООО

Расчет

1. Сумма налога:

а) без налоговой оптимизации Нб.о

Нб.о - Бб.о х Ст/100% - 250 ООО х 24% = 60 ООО руб.;

б) с использованием оптимизации Но

Но = Бо х Ст/100% = 150 ООО х 24% = 36 ООО руб.;

2. Экономический эффект от проведения налоговой опти­мизации по данному налогу Эн.о:

Эн.о = Нб.о - Но - ИО = 60 ООО - 36 ООО - 10 000 =

= 14 000 руб.;

3. Экономическая эффективность проведения налоговой оптимизации Ыопт:

RonT = (Эн.о/ИО) х 100% = (14 000/10 000) х 100% = 140%.

Вывод

Сумма экономического эффекта от налоговой оптимизации составит 14 тыс. руб., именно столько финансовых ресурсов бу­дет сэкономлено организацией; экономическая эффективность налоговой оптимизации составит 140%, это означает, что на 1 руб. затрат, связанных с ее проведением, будет приходиться 1 руб. 40 коп. экономического эффекта.

Следует согласиться с мнением Н.В. Бондарчук [36], что достижение высокой эффективности воздействия на денежные потоки организации, возникающие в процессе налогообложе­ния, определяется рядом факторов, усложняющих выполнение такого рода действий. К ним относятся:

• динамичность системы налогового законодательства;

• система налогового учета только формируется и в связи с этим пока слабо разработана, структурирована, регламентиро­вана. В то же время одним из направлений, в рамках которого осуществляется проведение анализа, является оптимизация на­логообложения;

• налоговая оптимизация, проводимая налоговыми кон­сультантами, — это многокритериальная задача со множеством неопределенных факторов, что сопряжено с высокой вероятно­стью ошибки;

• необходимость проведения многовариантных расчетов требует использования табличных процессоров и основан­ных на их работе аналитических программных продуктов, которые не всегда отвечают требованиям налогового кон­сультанта.

Аналитическая работа налогового консультанта, занимаю­щегося налоговым планированием, на сегодня немыслима без использования современных программных средств, поскольку обработка экономической информации трудоемка сама по себе и требует большого объема разнообразных вычислений. Совре­менные информационные технологии позволяют во многом ав­томатизировать обработку экономических данных, вследствие чего повышается эффективность работы налогового консуль­танта и ее качество, сокращаются сроки исполнения. Совокуп­ность использования современных средств автоматизации на­логовым консультантом в процессе оптимизации денежных потоков хозяйствующего субъекта, возникающих в процессе налогообложения, предопределяет принципиальную схему ор­ганизации его автоматизированной работы в недалеком буду­щем [36] (рис. 12).

При условии, что автоматизация аналитической деятель­ности налогового консультанта будет осуществляться на ос­нове представленной схемы, проводимый анализ будет отве­чать требованиям системности, функциональной, технической, методической и информационной совместимости, что позво­ляет соединить составные части в единое целое. При этом процесс обработки информации будет соединен с процессом принятия решения, что особенно важно, поскольку решения в области налоговой оптимизации носят интерактивный харак­тер [36].

Эффективность будущих программных продуктов во мно­гом будет определяться методологией анализа, его конкрет­ными методиками, используемыми для решения типовых за­дач, и совокупностью его методических приемов, предназна­ченных для решения разновариантных задач, возникающих в процессе аналитической деятельности налогового консуль­танта.

Рис. 12. Принципиальная схема автоматизации аналитической

работы налогового консультанта в процессе воздействия на денежные потоки хозяйствующего субъекта, возникающие в процессе налогообложения (по Н.В. Бондарчук)

<< | >>
Источник: Д.Г. Чер­ник, Л.С. Кирина, В.В. Балакин; науч. ред. Д.Г. Черник. Налоговое консультирование: Учеб. пособие — М.: ЗАО «Издательство «Экономика», — 439 с. — (Высшее образование).. 2009

Еще по теме 5.2. Организационно-экономические аспекты развития рынка услуг налогового консультирования:

  1. 5.1. Стратегия развития рынка услуг налогового консультирования в Российской Федерации
  2. 5.6. Влияние налоговой политики на развитие рынка услуг налогового консультирования
  3. 3.4. Организационно-экономические инструменты налогового консультирования
  4. 4.2. Роль органов государственной власти и общественных (некоммерческих) объединений в регулировании рынка услуг налогового консультирования
  5. 5.4. Психологические аспекты повышения эффективности налогового консультирования
  6. 2.1. Организационно-правовое регулирование налогового консультирования
  7. ГЛАВА 5 ПЕРСПЕКТИВЫ РАЗВИТИЯ НАЛОГОВОГО КОНСУЛЬТИРОВАНИЯ В РОССИИ
  8. Глава 19. МЕЖДУНАРОДНЫЕ АСПЕКТЫ ЭКОНОМИЧЕСКОГО РАЗВИТИЯ
  9. Анализ пропорциональности развития рынка банковских услуг.
  10. 8.2. Исторические аспекты налогового планирования в условиях развития теорий финансового менеджмента