загрузка...

Учет резервов предстоящих расходов по оценочным обязательствам

В российской системе нормативного регулирования бухгалтер­ского учета в рамках принципа соответствия доходов и расходов на­ряду с доходами и расходами будущих периодов в бухгалтерском учете всегда имели место резервы предстоящих расходов, цель создания ко­торых состояла в равномерном включении в текущие расходы пред­стоящих затрат организации. Перечень затрат, по которым организа­ция могла создавать резервы, был установлен в Положении по веде­нию бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Приказом Минфина России от 24.12.2010 г. № 186н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтер­скому учету» были внесены изменения, касающиеся учета резервов предстоящих расходов, в результате которых начиная с 2011 г. орга­низациям предоставлено право создавать только резервы по оценоч­ным обязательствам в соответствии с правилами, установленными в Положении по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, ус­ловные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010), утвержден­ном Приказом Минфина России от 13.12.2010 г. № 167н.

Согласно ПБУ 8/2010 оценочным является обязательство органи­зации с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения. Оно может возникать исходя:

а) из норм законодательных и иных нормативных правовых ак­тов, судебных решений, договоров;

б) в результате действий организации, которые вследствие уста­новившейся прошлой практики или заявлений организации указыва­ют другим лицам, что организация принимает на себя определенные обязанности, и, как следствие, у таких лиц возникают обоснованные ожидания, что организация выполнит такие обязанности.

В бухгалтерском учете оценочные обязательства признаются при одновременном соблюдении следующих условий:

а) у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой ор­ганизация не может избежать. В случае, когда у организации возника­ют сомнения в наличии такой обязанности, организация признает оценочное обязательство, если в результате анализа всех обстоя­тельств и условий, включая мнения экспертов, более вероятно, чем нет, что обязанность существует;

б) уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;

в) величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

Сформировать оценочное обязательство организация может в от­ношении следующих расходов, которые являются следствием про­шлых событий ее хозяйственной деятельности и ожидаются в бу­дущем:

• на предстоящую оплату отпусков работникам;

• на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

• на выплату вознаграждений по итогам работы за год;

• на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

• на предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществ­ление иных природоохранных мероприятий;

• на предстоящую реструктуризацию деятельности организации;

• на покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, преду­смотренные законодательством Российской Федерации, норматив­ными правовыми актами Минфина России.

В бухгалтерском учете оценочные обязательства учитываются по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции с дебетом счетов учета расходов по обычным видам деятельности (20, 23, 25, 26, 44 и др.) или 91-2 «Прочие расходы» в зависимости от их характера. В частности, если организация собирается прекратить часть своей деятельности, то у нее возникают обязательства по вы­плате выходного пособия сокращенным работникам, в этом случае организация должна начислить резерв по оценочному обязательству в сумме выходного пособия, компенсации за неиспользованный отпуск и соответствующих отчислений в фонды социального страхования и обеспечения. При этом величина оценочного обязательства согласно ПБУ16/02 «Информация по прекращаемой деятельности» включает­ся в прочие расходы. Отчисления в резервы на предстоящую оплату отпусков работникам, на выплату ежегодного вознаграждения за вы­слугу лет, выплату вознаграждений по итогам работы за год, на гаран­тийный ремонт и гарантийное обслуживание, на предстоящие затра­ты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохран­ных мероприятий, как правило, включаются в расходы по обычным видам деятельности.

Величина оценочного обязательства определяется исходя из наи­более достоверной денежной оценки расходов, необходимых для рас­четов по этому обязательству. Наиболее достоверная оценка расходов представляет собой величину, необходимую непосредственно для ис­полнения (погашения) обязательства по состоянию на отчетную дату или для перевода обязательства на другое лицо по состоянию на от­четную дату. При этом принимаются во внимание имеющиеся факты хозяйственной жизни организации, опыт в отношении исполнения аналогичных обязательств, а также, при необходимости, мнения экс­пертов. Организация обеспечивает документальное подтверждение обоснованности такой оценки.

При определении величины оценочного обязательства организа­ция исходит из следующего:

а) если величина оценочного обязательства определяется путем выбора из набора значений, то в качестве такой величины принима­ется средневзвешенная величина, которая рассчитывается как сред­нее из произведений каждого значения на его вероятность;

б) если величина оценочного обязательства определяется путем вы­бора из интервала значений и вероятность каждого значения в интерва­ле равновелика, то в качестве такой величины принимается среднее арифметическое из наибольшего и наименьшего значений интервала.

Пример. По состоянию на отчетную дату организация вовлечена в судебное разбирательство. С высокой степенью вероятности экспер­ты считают, что оно будет разрешено не в пользу организации. Сумма потерь организации будет зависть от решения суда:

1) если судом будет принято решение о возмещении только пря­мых потерь истца, то сумма потерь составит 1 ООО ООО руб.;

2) если судом будет принято решение о возмещении помимо пря­мых потерь еще и упущенной выгоды истца — 2 ООО ООО руб.

Вероятности первого и второго исходов дела экспертами оцени­ваются соответственно как 95 и 5 процентов.

Несмотря на то что наиболее вероятным исходом судебного раз­бирательства является лишь возмещение прямых потерь истца, орга­низация принимает в расчет и другой вероятный исход дела — ком­пенсацию упущенной выгоды. Величина оценочного обязательства в данном случае равна:

1 ООО ООО х 0,95 + 2 ООО ООО х 0,05 = 1 050 000 тыс. руб.

Начисление резерва по оценочному обязательству отражается в бухгалтерском учете записью:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 96 «Резервы предстоящих расходов»

- 1 050 000 руб.

При определении величины оценочного обязательства принима­ются в расчет:

а) последствия событий после отчетной даты в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» (ПБУ 7/98), утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 25.11.1998 г.;

б) риски и неопределенности, присущие этому оценочному обя­зательству;

в) будущие события, которые могут повлиять на величину оце­ночного обязательства (если существует достаточная вероятность того, что эти события произойдут).

Следует иметь в виду, что при определении величины оценочного обязательства не принимаются в расчет:

а) суммы уменьшения или увеличения налога на прибыль органи­заций, которые отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в со­ответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02);

б) ожидаемые поступления от продажи основных средств, нема­териальных активов, продукции, товаров и иных активов, связанные с признаваемым оценочным обязательством;

в) ожидаемые суммы встречных требований или суммы требова­ний к другим лицам в возмещение расходов, которые организация, как ожидается, понесет при исполнении данного оценочного обяза­тельства.

Если предполагаемый срок исполнения оценочного обязательст­ва превышает 12 месяцев после отчетной даты или меньший срок, ус­тановленный организацией в учетной политике, такое оценочное обязательство оценивается по стоимости, определяемой путем дис­контирования его величины. Применяемая организацией ставка дис­контирования:

а) должна отражать существующие на финансовом рынке усло­вия, а также риски, специфичные для обязательства, лежащего в ос­нове признаваемого оценочного обязательства;

б) не должна отражать суммы уменьшения или увеличения налога на прибыль организации, которые отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с ПБУ 18/02, а также риски и неопреде­ленности, которые были учтены при расчете будущих денежных вы­плат, вызванных оценочным обязательством.

Увеличение величины оценочного обязательства в связи с ростом его приведенной стоимости на последующие отчетные даты по мере приближения срока исполнения (проценты) признается прочим рас­ходом организации.

Пример. Организация продает товары с обязательством их гаран­тийного обслуживания в течение одного года с даты продажи. В отно­шении каждого отдельного проданного товара вероятность уменьше­ния экономических выгод организации в связи с его возвратом как некачественного и не подлежащего ремонту либо в связи с затратами по его ремонту оценивается как низкая. В то же время основанные на прошлом опыте организации расчеты показывают, что с высокой сте­пенью вероятности примерно 2 % проданных товаров будут возвра­щены как некачественные и не подлежащие ремонту, и еще 10 % по­требуют дополнительных затрат на ремонт. На основании этих расче­тов организация оценивает величину обязательства по выданным гарантийным обязательствам, возникающим при продаже товаров с обязательством их гарантийного обслуживания, применительно ко всей совокупности товаров. Организация предполагает, что дополни­тельные затраты на ремонт составят 30 процентов стоимости брако­ванных товаров. На основании этого расчета производится денежная оценка величины оценочного обязательства в связи с предполагаемы­ми затратами на гарантийное обслуживание проданных товаров, ко­торая в рассматриваемом случае составит:

2 % + 10 % х 0,3 = 5 % стоимости проданных товаров.

Организация рассчитывает величину оценочного обязательства по состоянию на отчетную дату. Предполагаемая величина подлежа­щего погашению обязательства 1 200 ООО руб. Срок погашения обяза­тельства — через два года после отчетной даты. Ставка дисконтирова­ния, принятая организацией, — 14 %.

Приведенная стоимость оценочного обязательства рассчитывает­ся как произведение суммы подлежащего погашению обязательства на коэффициент дисконтирования. Коэффициент дисконтирования (КД) определяется по формуле

КД=1/(1+СД)АГ,

где КД — коэффициент дисконтирования;

СД — ставка дисконтирования;

N — период дисконтирования оценочного обязательства в годах. Исходя из условия примера коэффициент дисконтирования равен:

КД= 1 /(1 +0,14)2 = 0,76 947.

Приведенная стоимость оценочного обязательства по состоянию на отчетную дату составит 923 364 руб. (1 200 000 х 0,76 947). На ко­нец данного отчетного периода в бухгалтерском учете она отражается записью:

Дебет 20 «Основное производство»

Кредит 96 «Резервы предстоящих расходов»

— 923 364 руб.

В последующие отчетные годы (в течение двух лет по условию примера) отражается увеличение дисконтированной стоимости оце­ночного обязательства:

в следующем году после признания оценочного обязательства:

923 364 руб. х 0,14 = 129 271 руб.

Увеличение дисконтированной стоимости оценочного обязатель­ства относится на прочие расходы организации:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 96 «Резервы предстоящих расходов»

- 129 271 руб.

В результате величина оценочного обязательства по состоянию на отчетную дату на следующий год после отчетного периода будет рав­на: 1 052 635 руб. (923 364 + 129 271);

на второй год после признания оценочного обязательства:

1 052 635 руб. х 0,14 = 147 365 руб.

Увеличение дисконтированной стоимости оценочного обязатель­ства относится на прочие расходы организации:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 96 «Резервы предстоящих расходов»

- 147 365 руб.

Таким образом, величина оценочного обязательства по состоя­нию на отчетную дату на второй год после отчетного периода будет равна 1 200 ООО руб. (1 052 635 + 147 365).

Учтенное в кредите счета 96 «Резервы предстоящих расходов» оценочное обязательство подлежит списанию по мере осуществления фактических расчетов по ранее признанным обязательствам:

Дебет 96 «Резервы предстоящих расходов»

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

В случае недостаточности суммы признанного оценочного обяза­тельства затраты организации по погашению обязательства отража­ются в бухгалтерском учете организации в общем порядке (т. е. в де­бет счетов учета расходов по обычным видам деятельности или про­чих расходов):

Дебет 20, 23, 25,26, 44,91-2

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

При избыточности суммы признанного оценочного обязательства или в случае прекращения выполнения условий признания оценоч­ного обязательства неиспользованная сумма оценочного обязательст­ва списывается с отнесением на прочие доходы организации:

Дебет 96 «Резервы предстоящих расходов»

Кредит 91-1 «Прочие доходы».

Обоснованность признания и величины оценочного обязательст­ва подлежит проверке организацией в конце отчетного года, а также при наступлении новых событий, связанных с этим обязательством. По результатам такой проверки сумма оценочного обязательства мо­жет быть:

а) увеличена или уменьшена в порядке, установленном для при­знания или списания оценочного обязательства, при получении до­полнительной информации, позволяющей сделать уточнение величи­ны оценочного обязательства;

б) остаться без изменения;

в) списана полностью при получении дополнительной информа­ции, позволяющей сделать вывод о прекращении выполнения усло­вий признания оценочного обязательства.

13.6.

<< | >>
Источник: Лытнева H.A., Малявкина Л.И., Федорова Т.В.. Бухгалтерский учет : учебник / H.A. Лытнева, Л.И. Малявкина, Т.В. Федорова. — 2-е изд., перераб. и доп. — М. : ИД «ФОРУМ» : ИНФРА-М, — 512 с. — (Профессиональное образование).. 2015

Еще по теме Учет резервов предстоящих расходов по оценочным обязательствам:

  1. Учет резерва и отчетность
  2. Крутякова Т.Л, Чвыков И.О.. Упрощенка 2008. Учет расходов. М.: АйСи Групп, — 240 с., 2008
  3. Феоктистов И.А.. Расходы фирмы (организации). Бухгалтерский и налоговый учет. Полное практическое руководство. М.: ГроссМедиа, — 608 с., 2007
  4. Выявление диапазона колебаний остатка денежных активов по отдельным этапам предстоящего периода
  5. Условия эффективности резерва и льготы для служащих, зачисленных в кадровый резерв
  6. § 4.2.4. Ответственность за нарушение обязательств. Прекращение обязательств
  7. Оценочной деятельностью занимаются предпринимательские фирмы
  8. Правила проведения оценочных процедур
  9. Оценочная стоимость
  10. Оценочная стоимость недвижимости
  11. Оценочная стоимость ценных бумаг
  12. Реализация оценочных процедур.Основные методы
  13. Оценочные показатели деятельности коммерческого банка.
  14. 3.2. Методы определения критических значений оценочных показателей кредитоспособности.
  15. Краткосрочные обязательства
  16. Вторая группа резервов
  17. Резервы.
  18. 22.2.2. Резервирование средств на покрытие непредвиденных расходов
  19. Анализ расходов коммерческого банка.
  20. планирование расходов на персонал.