<<
>>

Учет операционной и финансовой аренды основных средств

Нормативным документом, который определяет методоло­гические основы формирования в бухгалтерском учете инфор­мации об аренде необоротных активов и ее раскрытия в финан­совой отчетности является П(С)БУ 14 “Аренда”.

Нормы Положения (стандарта) 14 применяются предприя­тиями, организациями и другими юридическими лицами неза­висимо от форм собственности (кроме бюджетных учреждений).

Положение (стандарт) 14 не распространяется на:

1) арендные соглашения, связанные с разведкой и исполь­зованием природных и схожих невосстанавливаемых ресурсов (за исключением аренды земельных участков);

2) соглашения относительно использования авторских и смежных прав;

3) соглашения относительно аренды целостных имуще­ственных комплексов;

4) на оценку биологических активов - объектов аренды, которые оценены по справедливой стоимости, умень­шенной на ожидаемые затраты на месте продажи в со­ответствии с П(С)БУ 30 “Биологические активы”;

5) на оценку объектов инвестиционной недвижимости, которые оценены по справедливой стоимости согласно П(С)БУ 32 “Инвестиционная недвижимость”.

Аренда — это хозяйственная операция, которая предусматри­вает предоставление арендодателем основных фондов в пользо­вание другому юридическому или физическому лицу на опреде­ленный срок, по целевому назначению и за арендную плату.

Арендатором считается юридическое или физическое лицо, которое взяло определенный объект в аренду, арендодателем — юридическое или физическое лицо, которое его передало.

Гарантированная ликвидационная стоимость:

1) для арендатора — часть ликвидационной стоимости, которая гарантируется к оплате арендатором или свя­занной с ним стороной;

2) для арендодателя — часть ликвидационной стоимости, которая гарантируется к оплате арендатором или неза­висимой третьей стороной, способной по своему фи­нансовому состоянию отвечать по гарантии.

Минимальные арендные платежи — платежи, которые подлежат оплате арендатором на протяжении срока аренды (за вычитанием стоимости услуг и налогов, которые подлежат выплате арендодателю, и непредвиденной арендной платы), увеличенные:

1) для арендатора — на сумму его гарантированной лик­видационной стоимости;

2) для арендодателя — на сумму его гарантированной ликвидационной стоимости.

В случае возможности и намерения арендатора приобре­сти объект аренды по цене ниже его справедливой стоимости на дату приобретения минимальные арендные платежи со­стоят из минимальной арендной платы за весь срок аренды и суммы, которую следует заплатить в соответствии с соглаше­нием на приобретение объекта аренды.

Безотказное арендное соглашение — арендное согла­шение, согласно которого арендарём к началу срока аренды уплачено такую сумму арендной платы, которая дает возмож­ность арендодателю быть уверенным в продолжении срока аренды либо которое может быть разорвано только:

1) с разрешения арендодателя;

2) если состоялось определенное непредвиденное событие;

3) в случае заключения арендатором нового соглашения об аренде этого самого актива или вместо него другого аналогичного по назначению актива с тем самым арен­додателем.

Негарантированная ликвидационная стоимость — часть ликвидационной стоимости объекта аренды, получение ко­торой арендодателем не обеспечивается или гарантируется лишь связанной с ним стороной.

Непредвиденная арендная плата — часть арендной пла­ты, которая не зафиксирована конкретной суммой и рассчи­тывается с применением показателей других, чем срок аренды (объем продажи, уровень использования, индекс инфляции и цен, рыночные ставки процента и т.п.).

Арендная ставка процента — ставка процента, по которой настоящая стоимость суммы минимальных арендных плате­жей и негарантированной ликвидационной стоимости равня­ется справедливой стоимости объекта финансовой аренды на начало срока аренды.

Начало срока аренды — дата, которая настает раньше: дата подписания арендного соглашения или дата принятия сторонами обязательств относительно основных положений соглашения об аренде.

Ставка процента на возможные займы арендатора — ставка процента, которую должен был бы платить арендатор за аналогичную аренду или (если этот показатель определить невозможно) ставка процента по займам для приобретения аналогичного актива (на один и тот же срок и с аналогичной гарантией) в начале срока аренды.

Срок аренды — период действия безотказного арендного соглашения, а также период продолжения этого соглашения, обусловленный в начале срока аренды.

Субаренда — соглашение о передаче арендатором арендо­ванного им объекта в аренду третьему лицу.

Операционная аренда (лизинг) — это хозяйственная опе­рация физического или юридического лица, которое преду­сматривает передачу арендатору права пользования основны­ми фондами на срок, который не превышает срока их полной амортизации, с обязательным возвращением таких основных фондов их собственнику после окончания срока действия арендного (лизингового) соглашения.

Основные фонды, переданные в операционную аренду (лизинг), остаются в составе основных фондов арендодателя.

Принятые в оперативную аренду основные средства и не­материальные активы зачисляются на внебалансовый счет 01 “Арендованные необоротные активы” по балансовой (оста­точной) и первоначальной стоимости арендодателя, которая отмечается в договоре операционной аренды.

На этом счете учитываются активы в виде основных средств, нематериальных активов и других необоротных ак­тивов, которые получены предприятием на основании дого­воров операционной аренды (лизинга) и учитываются на ба­лансе арендодателя.

Увеличение остатка счета 01 “Арендованные необорот­ные активы” происходит при принятии на учет основных средств, нематериальных активов и других необоротных акти­вов, которые получены в оперативную аренду, уменьшение — при их возвращении арендодателю и в случаях перенесения задолженности перед арендодателем за арендованные необо­ротные активы на баланс.

Аналитический учет арендованных необоротных активов осуществяется по видам активов.

Следует отметить, что договор аренды, как правило, ре­гулирует вопрос лишь срока аренды и арендной платы.

До­кументом, с помощью которого оформляется передача объекта от арендодателя арендатору, а после окончания срока действия аренды возвращения объекта — от арендатора к арендодателю, является форма № ОС-1 “Акт приема—передачи (внутренне­го перемещения) основных средств” (см. образец 1.1).

При передаче основных средств другому предприятию (в аренду) акт составляется в двух экземплярах (для предприя­тия, которое сдает и принимает основные средства).

Объект операционной аренды отображается арендатором на внебалансовом счете бухгалтерского учета по стоимости, указанной в соглашении об аренде.

Затраты арендатора на улучшение объекта операционной аренды (модернизация, модификация, достройка, дооборудо­вание, реконструкция и пр.), которые приводят к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от его использования, отображаются арендатором как капиталь­ные инвестиции в создание (строительство) других необорот­ных материальных активов.

Надлежащая за пользование объектом операционной аренды плата считается затратами в соответствии с Положе­нием (стандартом) бухгалтерского учета 16 “Затраты” с уче­том способа получения экономических выгод, связанных с использованием объекта операционной аренды.

Стоимость и начисление амортизации объекта операци­онной аренды отображаются арендодателем на счетах бухгал­терского учета класса 1 “Необоротные активы”.

Доход от операционной аренды считается прочим операци­онным доходом. Затраты арендодателя по заключению согла­шения об операционной аренде (юридические услуги, комис­сионные вознаграждения) считаются прочими операционными затратами того отчетного периода, в котором они имели место.

Корреспонденция бухгалтерских счетов по учету операцион­ной аренды (операционного лизинга) представлена в табл. 1.2.

Финансовая аренда (лизинг) — это хозяйственная опера­ция физического или юридического лица, которая предусма­тривает приобретение арендодателем по заказу арендатора основных фондов с дальнейшей их передачей в пользование арендатору на срок, не превышающий срока полной аморти­зации таких основных фондов с обязательной дальнейшей передачей права собственности на эти фонды арендатору.

Основные фонды, переданные в финансовую аренду (ли­зинг), включаются в состав основных фондов арендатора.

Арендатор отображает в бухгалтерском учете полученный в финансовую аренду объект одновременно как актив и обя­зательства по минимальной на начало срока аренды оценке: справедливой стоимости актива или настоящей стоимости суммы минимальных арендных платежей.

Если в соглашении о финансовой аренде не указана аренд­ная ставка процента, то для определения настоящей стоимо­сти суммы минимальных арендных платежей и распределе­ния финансовых затрат арендатор применяет ставку процента на возможные займы арендатора.

Таблица 1.2

Корреспонденция бухгалтерских счетов по учету операционной аренды (операционного лизинга)

п/п

Содержание хозяйственной операции Корреспондирующие счета
Дебет Кредит
1 2 3 4
УЧЕТ У АРЕНДОДАТЕЛЯ
1. Передан объект основных средств в аренду 10 “Основные средства”

(в аренде)

10 “Основные средства”
2. Проведены начисления амортизации по объекту, переданному в аренду 949 “Прочие затраты операционной деятельности” 13 “Износ (амортизация) необоротных активов”
3. Отображены затраты на оплату услуг посредников, связанных с заключением соглашения об аренде 949 “Прочие затраты операционной деятельности” 685 “Расчеты с

прочими

кредиторами”

4. Отображены суммы НДС от стоимости услуг посредников, связанных с заключением соглашения об аренде 64 “Расчеты по налогам и платежам” 685 “Расчеты с

прочими

кредиторами”

5. Отображена надлежа­щая к получению сумма арендной платы 377 “Расчеты с

прочими

дебиторами”

713 “Доход от операционной аренды активов”
6. Отображена сумма НДС из суммы, надлежащей к получению арендной платы 713 “Доход от операционной аренды активов” 64 “Расчеты по налогам и платежам”
7. Поступила арендная плата от арендатора 30 “Касса”

31 “Счета в банках”

377 “Расчеты с

прочими

дебиторами”

8. Отнесены на финансо­вые результаты доходы от аренды активов 713 “Доход от операционной аренды активов” 791 “Результат операционной деятельности”
9. Отнесена на финансовые результаты сумма затрат операционной деятельности 791 “Результат операционной деятельности” 949 “Прочие затраты операционной деятельности”
10. Возвращен объект основ­ных средств от арендато­ра к арендодателю 10 “Основные средства” 10 “Основные средства”

(в аренде)

1 2 3 4
УЧЕТ У АРЕНДАТОРА
11. Принят в операционную аренду объект основных средств 01 “Арендован­ные необоротные активы” (внеба­лансовый)
12. Насчитана надлежащая к уплате арендодателю сумма арендной платы 23 “Производство”

91 “Общепро­изводственные затраты”

92 “Администра­тивные затраты”

93 “Затраты на сбыт”

94 “Прочие затра­ты операционной деятельности”

685 “Расчеты с

прочими

кредиторами”

13. Отображена НДС из суммы, надлежащей к оплате арендодателю 64 “Расчеты по налогам и платежам” 685 “Расчеты с

прочими

кредиторами”

14. Перечислена сумма арендной платы арендодателю 685 “Расчеты с

прочими

кредиторами”

30 “Касса”

31 “Счета в банках”

15. Возвращен арендодателю арендованный объект 01 “Арендо­ванные необо­ротные активы” (внебалансовый)

Разница между суммой минимальных арендных платежей и стоимостью объекта финансовой аренды, по которой он был ото­бражен в бухгалтерском учете арендатора в начале срока финан­совой аренды, является финансовыми затратами арендатора и отображаются в бухгалтерском учете и отчетности только в сум­ме, которая относится к отчетному периоду. Распределение фи­нансовых затрат между отчетными периодами на протяжении срока аренды осуществляется с применением арендной ставки процента на остаток обязательств на начало отчетного периода.

Для обобщения информации о состоянии расчетов с арен­додателями за необоротные активы, переданные на условиях долгосрочной аренды, а также за оборотные материальные активы, деньги и ценные бумаги, полученные по договору аренды целостного имущественного комплекса, предназначен счет 53 “Долгосрочные обязательства по аренде”.

Счет 53 “Долгосрочные обязательства по аренде” имеет такие субсчета:

531 “Обязательства по финансовой аренде”;

532 “Обязательства по аренде целостных имущественных

комплексов”.

По кредиту счета 53 “Долгосрочные обязательства по аренде” отображается начисление задолженности перед арен­додателем за полученные объекты долгосрочной аренды, по дебету — ее погашение, переведение на краткосрочные обяза­тельства, списание и т.п.

Аналитический учет ведется по каждому арендодателю и объекту арендованных необоротных активов.

Затраты арендатора по совершенствованию объекта фи­нансовой аренды (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и пр.), что приводит к уве­личению будущих экономических выгод, которые первона­чально ожидались от его использования, отображаются как капитальные инвестиции, которые включаются в стоимость объекта финансовой аренды. Потери от уменьшения полез­ности объектов финансовой аренды признаются арендарем в порядке предусмотреном в П(С)БУ 7 “Основные средства”.

Амортизация объекта финансовой аренды начисляется арендатором на протяжении периода ожидаемого использо­вания актива.

Периодом ожидаемого использования объекта финансовой аренды является срок полезного использования (если согла­шением предусмотрен переход права собственности на актив к арендатору) или самый короткий из двух периодов — срок аренды или срок полезного использования объекта финансовой аренды (если переход права собственности на объект финансо­вой аренды после окончания срока аренды не предусмотрен).

Метод начисления амортизации объекта финансовой аренды определяется арендатором в соответствии с П(С)БУ 7 “Основные средства” и 8 “Нематериальные активы”.

Арендодатель отображает в бухгалтерском учете предо­ставленный в финансовую аренду объект как дебиторскую задолженность арендатора в сумме минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости за вычитанием финансового дохода, который подлежит полу­чению, с признанием прочего дохода (дохода от реализации необоротных активов). Одновременно остаточная стоимость

объекта финансовой аренды исключается из баланса арендо­дателя с отображением в составе прочих затрат (себестоимо­сти реализованных необоротных активов).

Разница между суммой минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимостью объекта финансовой аренды и настоящей стоимостью указанной сум­мы, которая определена по арендной ставке процента, являет­ся финансовым доходом арендодателя.

Распределение финансового дохода между отчетными пе­риодами на протяжении срока аренды осуществляется с при­менением арендной ставки процента на остаток дебиторской задолженности арендатора на начало отчетного периода.

Актив финансовой аренды, признанный содержащимся для продажи, отображается арендодателем согласно П(С)БУ 27 “Необоротные активы, содержащиеся для продажи, и пре­кращённая деятельность”.

Распределение финансового дохода между отчетными пе­риодами на протяжении срока финансовой аренды пересма­тривается в том случае, если негарантированная ликвидаци­онная стоимость уменьшалась.

Если арендодателем является производитель объекта фи­нансовой аренды, то дебиторская задолженность арендатора отображается как сумма признанного дохода (выручки) от реализации готовой продукции и настоящей негарантирован­ной ликвидационной стоимости объекта финансовой аренды одновременно с признанием дохода (выручки) от реализации готовой продукции. Доход производителя от реализации объ­екта финансовой аренды признается по наименьшей из двух оценок: справедливой стоимостью этого объекта или насто­ящей стоимостью минимальных арендных платежей, вычис­ленной по рыночной ставке процента.

Себестоимость реализованного объекта финансовой арен­ды определяется по его балансовой стоимости, уменьшенной на настоящую негарантированную ликвидационную стои­мость, которая относится на увеличение дебиторской задол­женности арендатора.

Разница между суммой минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимостью объекта финансовой аренды и настоящей стоимостью указанной сум­мы является финансовым доходом арендодателя — произво­дителя объекта финансовой аренды.

Таблица 1.3

Корреспонденция бухгалтерских счетов по учету финансовой аренды (финансового лизинга)

п/п

Содержание хозяйственной операции Корреспондирующие счета
Дебет Кредит
1 2 3 4
УЧЕТ У АРЕНДОДАТЕЛЯ
1. Отображена балансовая стоимость объекта, переданного в финансовую аренду 943 “Себестоимость реализованных производственных запасов” 10 “Основные средства”
2. Начислена задолжен­ность арендатору за объект, переданный в финансовую аренду 161 “Задолжен­ность за имущество, которое передано в финансовую аренду” 742 “Доходы от реализации необоротных активов”
3. Отображена сумма части стоимости арендован­ного объекта, которая подлежит возмещению арендатором в конце очередного периода ее погашения 377 “Расчеты с

прочими

дебиторами”

161 “Задолжен­ность за иму­щество, которое передано в финансовую аренду”
4. Отображена задолжен­ность арендатора по уплате процентов, кото­рая возникает в конце очередного периода за пользование имуще­ством, переданным в финансовую аренду 373 “Расчеты по

начисленным

доходам”

733 “Прочие доходы от финансовых операций”
5. Получены средства от арендатора в оплату стоимости объекта финансовой аренды и процентов за пользо­вание арендованным имуществом 30 “Касса”

31 “Счета в банках”

377 “Расчеты с прочими д ебиторами”

373 “Расчеты по

начисленным

доходам”

6. Отнесена на финансо­вые результаты выручка за объект, переданный в финансовую аренду 742 “Доходы от реализации необоротных активов” 793 “Результат прочей обычной деятельности”
7. Отнесены на финансо­вые результаты про­центы за пользование арендатором передан­ным ему имуществом 733 “Прочие доходы от финансовых операций” 792 “Результат

финансовых

операций”

1 2 3 4
8. Отображена сумма НДС из начисленных доходов от передачи объекта в финансовую аренду 64 “Расчеты по налогам и платежам” 742 “Доходы от реализации необоротных активов”
9. Отнесена на финансо­вые результаты балансо­вая стоимость объекта, переданного в финансо­вую аренду 793 “Результат прочей обычной деятельности” 943 “Себестои­мость реализо­ванных произ­водственных запасов”
УЧЕТ У АРЕНДАТОРА
10. Введен в состав основ­ных средств объект, по­лученный в финансовую аренду 10 “Основные средства” 531 “Обязатель­ства по финан­совой аренде”
11. Отображен НДС из суммы, надлежащей к уплате арендодателю 64 “Расчеты по налогам и платежам” 531 “Обязатель­ства по финан­совой аренде”
12. Насчитана амортизация по арендованному объекту 23 “Производство”

91 “Общепроизвод­ственные затраты”

92 “Административ­ные затраты”

93 “Прочие на сбыт”

94 “Прочие затраты операционной дея­тельности”

131“Износ

основных

средств”

13. Насчитана надлежа­щая к уплате в конце каждого периода сумма части стоимости объекта финансовой аренды 531 “Обязательства по финансовой аренде” 611 “Текущая за­долженность по долгосрочным обязательствам в национальной валюте”
14. Отображена задолжен­ность по процентам за пользование объектом, переданным в финансо­вую аренду 952 “Прочие финансовые затраты” 684 “Расчеты по

начисленным

процентам”

15. Погашена задолженность по финансовой аренде перед арендодателем 611 “Текущая задол­женность по долго­срочным обязатель­ствам в националь­ной валюте”

684 “Расчеты по

начисленным

процентам”

30 “Касса”

31 “Счета в банках”

1 2 3 4
16 Отнесены на финансо­ 792 “Результат 952 “Прочие
вые результаты затраты, финансовых финансовые
связанные с арендой объекта операций” затраты”
Затраты арендодателя по заключению соглашения о финансо­вой аренде (юридические услуги, комиссионные вознаграждения) признаются прочими затратами того отчетного периода, в котором они имели место.

Обратная аренда (лизинг) — это хозяйственная операция физического или юридического лица, которая предусматри­вает продажу основных фондов финансовой организации с одновременным обратным получением таких основных фон­дов физическим или юридическим лицом в операционный или финансовый лизинг.

1.2.

<< | >>
Источник: Лишиленко А. В.. Бухгалтерский учет: Учебник. 3-е узд. Перед. и . доп. — К.: Центр учебной литера­туры, — 736 с.. 2011

Еще по теме Учет операционной и финансовой аренды основных средств:

  1. Учет арендованных основных средств Понятие аренды основных средств
  2. УЧЕТ АРЕНДЫ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
  3. Учет аренды основных средств у арендодателя
  4. Учет текущей и долгосрочной аренды с выкупом основных средств
  5. Учет аренды основных средств
  6. Учет аренды основных средств у арендатора
  7. Учет аренды основных средств
  8. 3.6. Особенности учета аренды и лизинга основных средств
  9. УЧЕТ ПОСТУПЛЕНИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ. Учет основных средств, приобретенных за плату
  10. Синтетический учет основных средств. Поступление основных средств
  11. УЧЕТ ФИНАНСОВОГО РЕЗУЛЬТАТА ОТ ОПЕРАЦИОННЫХ И ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫХ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ
  12. 4.2. Бухгалтерский учет основных средств и нематериальных активов 4.2.1. Бухгалтерский учет основных средств
  13. 2.2. Операционный рычаг. Принципы операционного анализа. Расчет порога рентабельности и «запаса финансовой прочности» предприятия
  14. Учет затрат по заемным средствам, используемым на приобретение и/или строительство основных средств
  15. 4.2. Стоимость основных средств. Оценка и износ основных средств. Источники финансирования воспроизводства основных средств
  16. УЧЕТ АРЕНДОВАННЫХ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
  17. УЧЕТ АРЕНДОВАННЫХ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
  18. Учет выбытия основных средств
  19. УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ